Порядок принятия к учету расходов на НИОКР

Расходы на НИОКР в бухучете

Расходы организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд организации, учитываются в бухучете обособленно. Аналитический учет следует вести по видам НИОКР.

Что отнести к научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам

К НИОКР относятся:

  • научные исследования;
  • разработки нового продукта (образца, докумен­тации, технологии).

Если на результат НИОКР получены патент или свидетельство, его учитывают на сче­те 04 как нематериальный актив. Если права не оформлены, то их также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.

Если НИОКР дали отрицательный результат, их списывают в прочие расходы.

После регистрации права на НИОКР (завершения работ) делается одна из записей:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 – учтен НМА;

ДЕБЕТ 04 субсчет результаты НИОКР КРЕДИТ 08 – учтены фактические расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 08 – списаны расходы на НИОКР, не давшие положительного результата.

Учет НМА ведут согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н). Их стоимость списывают через амортизацию.

Списание расходов на НИОКР

Учет расходов на НИОКР ведут согласно ПБУ 17/02, посвященному учету этих расходов (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н).

Расходы на НИОКР можно учесть на счете 04, если их сумма определена и подтверждена документально, использование результатов может быть продемонстрировано и ведет к получению экономических выгод.

Расходы на НИОКР списывают ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования результатов.

Срок списания фирма определяет само­стоятельно. Он не может быть больше 5 лет. В налоговом учете расходы на НИОКР списывают единовременно в том периоде, в котором такие исследования и разработки завершены.

Расходы на НИОКР можно списывать:

  • линейным способом;
  • способом списания расходов пропорционально объему продукции.

Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использо­вания результатов НИОКР.

Линейный способ

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов на НИОКР.

Ежемесячная сумма списания рассчитывается так:

Расходы на НИОКР, учтенные на счете 04 : Выбранный срок списания : 12 месяцев = Ежемесячная сумма списания

Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг)

При этом способе доля затрат на НИОКР, которая должна быть списана в отчетном году, определяется по формуле:

Предполагаемый объем продукции (работ, услуг) в отчетном периоде × Расходы на НИОКР : Предполагаемый объем продукции (работ, услуг) за установленный период списания = Доля расходов на НИОКР отчетного периода

В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.

Списание расходов по неиспользуемым изобретениям

Если ваша фирма прекратила использование ре­зультатов НИОКР, то сумму затрат, которую вы еще не успели отнести на расходы по обычной деятель­ности, следует списать на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 04 – списаны расходы на НИОКР, применение результатов кото­рых завершено.

Учет затрат на НИОКР

Учет затрат зависит от того, кто выполнял рабо­ты: сторонняя организация или вы сами.

Выполнение НИОКР собственными силами

Для учета затрат по НИОКР к счету 08 открыва­ют субсчет 8, на котором отражают все расходы по НИОКР.

При введении в эксплуатацию новых разработок необходимо проверить, выполнены ли условия:

  • сумма расходов по работам может быть опреде­лена и подтверждена;
  • имеются документы, подтверждающие то, что работы выполнены;
  • НИОКР дали положительный результат;
  • использование результатов НИОКР можно на­глядно продемонстрировать.

Если все эти условия выполнены, то затраты признаются расходами на НИОКР.

После того как вы передадите разработку в про­изводство, необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08-8 – учтены расходы на НИОКР.

В случае невыполнения хо­тя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и тех­нологических работ, признаются прочими расхода­ми отчетного периода ( п. 7 ПБУ 17/02).

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 08-8 – затраты по НИОКР включены в состав прочих расхо­дов.

Аналогичную проводку необходимо сделать, если научные исследования не принесли результатов.

Выполнение НИОКР сторонними организациями

Если работы по НИОКР для вашей фирмы выпол­няла сторонняя организация, то в учете делают записи:

ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 60 – учтены в составе внеоборотных активов расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 – отражен НДС;

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08-8 – учтены затраты по НИОКР;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19 – НДС принят к вычету.

Лучшее решение для бухгалтера

Бератор «Практическая энциклопедия бухгалтера» — это электронное издание, которое найдет лучшее решение для любой бухгалтерской задачи. По каждой конкретной теме есть все необходимое: подробный алгоритм действий и проводки, примеры из практики реальных компаний и образцы заполнения документов e.berator.ru

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Учет затрат на НИОКР в расходах по налогу на прибыль

Для учета затрат на НИОКР ст. 262 НК РФ установлены специальные правила. В этом материале мы расскажем об этих правилах и о том, на какие моменты следует обратить внимание при их применении.

Расходами на НИОКР признаются затраты, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).

Что входит в расходы на НИОКР

Перечень расходов, относящихся к НИОКР, приведен в п. 2 ст. 262 НК РФ. В него входят суммы амортизации основных средств и нематериальных активов (подп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ), расходы на оплату труда и страховые взносы (подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ), материальные расходы (подп. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ), другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ).

К расходам на НИОКР также относятся:

отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23.08.96 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике», в сумме не более 1,5% доходов от реализации (подп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ);

стоимость работ по до­гово­рам на выполнение научно-исследовательских работ, до­гово­рам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — для заказчиков НИОКР (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Рассмотрим некоторые из вышеперечисленных расходов на НИОКР подробнее.

Амортизация ОС и НМА

На основании подп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ в расходы на НИОКР включаются суммы амортизации по используемым для выполнения НИОКР основным средствам (за исключением зданий и сооружений) и нематериальным активам.

В этой норме речь идет только о суммах амортизации, начисленных за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых названные объекты использовались исключительно для выполнения НИОКР. А как быть, если основное средство или нематериальный актив задействованы не только в НИОКР, но и в других видах деятельности?

В письме от 12.10.2012 № 03‑03‑06/1/543 Минфин России разъяснил, что в этом случае суммы начисленной по таким объектам амортизации следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между указанными видами деятельности, закрепив порядок такого распределения в учетной политике для целей налогообложения. При этом суммы амортизации, относящиеся к НИОКР, включаются в состав других расходов, связанных с НИОКР, на основании подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ. А суммы амортизации, относящиеся к другим видам деятельности, учитываются в общеустановленном порядке.

Расходы на оплату труда

В расходах на НИОКР на основании подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ учитываются только расходы на оплату труда занятых в НИОКР работников, предусмотренные п. 1—3 и 21 ст. 255 НК РФ. Это:

суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки (п. 1 ст. 255 НК РФ);

начисления стимулирующего характера (п. 2 ст. 255 НК РФ);

начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (п. 3 ст. 255 НК РФ);

выплаты по гражданско-правовым договорам внештатным работникам, за исключением индивидуальных предпринимателей (п. 21 ст. 255 НК РФ).

Если помимо НИОКР работники были заняты в иной деятельности, в расходах на НИОКР признаются суммы расходов на оплату труда указанных работников пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения НИОКР (п. 3 ст. 255 НК РФ).

Обратите внимание: если в оплату труда задействованных в НИОКР работников входят выплаты, не указанные в п. 1—3 и 21 ст. 255 НК РФ, эти выплаты нужно оценить в части возможности выделения из них расходов на оплату труда, имеющих непосредственную связь с конкретной НИОКР. Если связь прослеживается, то эти суммы относятся к другим расходам, непосредственно связанным с НИОКР, на основании подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ. При отсутствии связи данные суммы под действие ст. 262 НК РФ не подпадают и признаются в расходах в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 10.09.2018 № 03‑03‑06/1/64496).

Материальные расходы

В расходы на НИОКР входят материальные расходы, указанные в подп. 1—3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, которые непосредственно связаны с выполнением НИОКР. Это расходы на:

сырье и материалы (подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

материалы, используемые для проведения испытаний, контроля, содержания, эксплуатации основных средств и иных подобных целей (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);

приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, а также имущества, не являющегося амортизируемым (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

приобретение топлива, воды, энергии всех видов (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Что касается материальных расходов, не указанных в подп. 1—3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, то, если они непосредственно связаны с выполнением НИОКР, эти расходы можно учесть как другие расходы на основании подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ. Это следует из разъяснений Минфина России, данных в письмах от 16.05.2013 № 03‑03‑10/17230 и от 12.10.2012 № 03‑03‑06/1/543. При этом в письме от 16.05.2013 № 03‑03‑10/17230 специалисты финансового ведомства разъяснили, что непосредственность связи расхода с конкретной НИОКР определяется необходимостью потребления ресурса в целях достижения цели конкретного исследования.

Другие расходы

По мнению финансистов, на основании подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ в состав других расходов, непосредственно связанных с НИОКР, могут входить, в частности:

суммы амортизационной премии, если основное средство было приобретено (улучшено) в целях выполнения одной конкретной НИОКР (письмо Минфина России от 16.05.2013 № 03‑03‑10/17230);

страховые взносы на травматизм, начисленные на суммы оплаты труда, включенные в расходы на НИОКР (письмо Минфина России от 10.09.2018 № 03‑03‑06/1/64496);

продукция собственного производства, в том числе отпущенная в качестве комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также в виде услуг производственного характера, при наличии прямой связи с конкретной НИОКР (письмо Минфина России от 16.05.2013 № 03‑03‑10/17230);

затраты на консультационные услуги, потребленные в рамках выполнения конкретной НИОКР (письмо Минфина России от 16.05.2013 № 03‑03‑10/17230).

Применение повышающего коэффициента

Если выполняемая НИОКР есть в перечне, установленном Правительством РФ, расходы по ней, предусмотренные подп. 1—5 п. 2 ст. 262 НК РФ, могут признаваться с применением повышающего коэффициента 1,5 (п. 7 ст. 262 НК РФ). Соответствующий перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 № 988.

Для использования коэффициента 1,5 компания должна представить в налоговый орган по месту своего учета отчет о НИОКР, который должен соответствовать установленным национальным стандартом общим требованиям к структуре и правилам оформления научных и технических отчетов (п. 8 ст. 262 НК РФ).

В письме от 24.06.2021 № 03‑03‑06/1/49733 Минфин России разъяснил, что общие требования к структуре и правилам оформления отчетов о научно-исследовательских, проектно-конструкторских, конструкторско-технологических и проектно-технологических работах установлены межгосударственным стандартом ГОСТ 7.32-2017 «Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Отчет о научно-исследовательской работе. Структура и правила оформления», введенным в действие приказом Росстандарта от 24.10.2017 № 1494-ст. Таким образом, отчет о НИОКР должен соответствовать требованиям ГОСТ 7.32-2017.

если из всех этапов НИОКР только отдельный этап соответствует НИОКР, предусмотренным перечнем Правительства РФ, применять коэффициент 1,5 к расходам по этому этапу можно только при условии определения работ по такому этапу в качестве отдельной НИОКР (письмо Минфина России от 24.06.2021 № 03‑03‑06/1/49733);

если компания выполняет НИОКР по перечню, установленному Правительством РФ, и списывает расходы за счет резерва предстоящих расходов на НИОКР, она не вправе применять повышающий коэффициент 1,5 (письмо Минфина России от 02.04.2021 № 03‑03‑06/1/24524).

Признание расходов на НИОКР

В общем случае расходы на НИОКР включаются в прочие расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

Если по итогам НИОКР получены исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, для учета этих прав есть два варианта:

признать права нематериальным активом;

учесть в прочих расходах в течение двух лет.

Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения (п. 9 ст. 262 НК РФ).

Если в процессе НИОКР возникают расходы, направленные на создание основного средства, указанные расходы формируют первоначальную стоимость этого основного средства (письмо Минфина России от 07.02.2020 № 03‑03‑06/1/8076).

Обращаем внимание на некоторую особенность признания «других расходов, непосредственно связанных с НИОКР», упомянутых в подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ. Согласно этой норме «другие расходы» признаются в сумме не более 75% расходов на оплату труда, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ.

В то же время согласно п. 5 ст. 262 НК РФ «другие расходы» в части, превышающей 75%, также включаются в прочие расходы.

Такое разграничение имеет значение для компаний, использующих повышающий коэффициент 1,5. Ведь он применяется только к расходам, указанным в п. 2 ст. 262 НК РФ, то есть к «другим расходам» в пределах 75% расходов на оплату труда.

«Другие расходы» в части, превышающей 75%, учитываются такими компаниями без применения повышающего коэффициента. Минфин России это подтверждает (письмо от 01.04.2013 № 03‑03‑10/10294, доведено письмом ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7892@).

Требования, которым должны отвечать расходы по НИОКР в целях бухгалтерского учета, отражены в п. 7 ПБУ 17/02

Как отражается перечисление индустриальным партнером денежных средств Получателю субсидии, а также каким образом организуется учет затрат, если получатель субсидии будет выполнять для организации (индустриальный партнер) ряд НИОКР (в настоящее время договор еще не заключен)?

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Порядок бухгалтерского и налогового учета расходов на НИОКР зависит от того, подлежат или нет результаты НИОКР правовой охране.

НДС, предъявленный исполнителем, принимается к вычету заказчиком НИОКР на общих основаниях.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Исходя из постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2018 N 09АП-65345/17, мы считаем, что организация, поименованная в вопросе Индустриальным партнером, по сути, является, заказчиком НИОКР.

Для целей учета расходов на НИОКР в зависимости от полученных результатов применяется либо ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (далее — ПБУ 14/2007), либо ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (далее — ПБУ 17/02).

Нормы ПБУ 14/2007 применяются в отношении результатов НИОКР, правовая охрана которых осуществляется в соответствии с четвертой частью ГК РФ. Результаты таких НИОКР подлежат учету как нематериальные активы (далее — НМА) (п. 2, пп. «б» п. 3 ПБУ 14/2007).

Нормы ПБУ 17/02, в свою очередь, применяются, в том числе, организациями, являющимися заказчиками НИОКР, в отношении НИОКР, по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке либо по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами существующего законодательства.

Не применяется ПБУ 17/02 в отношении НИОКР, результаты которых учитываются в бухгалтерском учете в качестве НМА (п. 3 ПБУ 17/02).

Следовательно, если в Вашем случае результаты НИОКР будут подлежат правовой охране, то следует руководствоваться ПБУ 14/2007. В противном случае необходимо руководствоваться ПБУ 17/02.

Рассмотрим оба варианта.

1. Если результаты НИОКР подлежат правовой охране.

В силу п. 6, п. 8 и п. 9 ПБУ 14/2007 объект НМА принимается к учету по фактической стоимости, которая складывается не только из затрат на его приобретение или создание, но и из расходов, связанных с обеспечением условий использования такого объекта в запланированных целях.

Расходы, которые не подлежат включению в стоимость НМА, перечислены в п. 10 ПБУ 14/2007.

Фактическая (первоначальная) стоимость НМА формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, которые утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция), для учета расходов, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, используется субсчет 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

При этом на субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов» учитываются затраты на приобретение нематериальных активов.

Таким образом, поскольку в анализируемом случае речь идет о создании НМА, а не о его приобретении, то до окончания работ по договору Ваша организация отражает расходы на субсчете 08-8.

Сформированная на счете 08 фактическая (первоначальная) стоимость объекта НМА при принятии его к бухгалтерскому учету списывается в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 стоимость НМА погашается посредством начисления амортизации в течение срока его полезного использования по правилам и способами, установленными п.п. 28, 29, 31 ПБУ 14/2007.

2. Если результаты НИОКР не подлежат правовой охране.

Требования, которым должны отвечать расходы по НИОКР в целях бухгалтерского учета, отражены в п. 7 ПБУ 17/02.

В случае невыполнения хотя бы одного из указанных в п. 7 ПБУ 17/02 условий расходы организации, связанные с выполнением НИОКР, признаются прочими расходами отчетного периода.

Также признаются прочими расходами отчетного периода расходы по НИОКР, которые не дали положительного результата.

На основании п. 8 ПБУ 17/02, если расходы по НИОКР в предшествовавших отчетных периодах были признаны прочими расходами, то они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующих отчетных периодах.

К расходам по НИОКР относятся все фактические расходы, связанные с выполнением указанных работ и поименованные в п. 9 ПБУ 17/02.

Информация о расходах по НИОКР отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы.

С учетом положений п. 5 ПБУ 17/02 аналитический учет расходов по указанным работам следует вести обособленно по видам работ, договорам (заказам). В учете при этом делаются следующие записи:

Дебет 08, субсчет «Выполнение НИОКР» Кредит 60 (76)

— на основании акта выполненных работ учтены расходы на НИОКР;

Дебет 04, субсчет «НИОКР» Кредит 08, субсчет «Выполнение НИОКР»

— результат работ в сумме сформированных фактических затрат учтен в качестве внеоборотных активов в месяце начала использования в производстве.

В п. 10 ПБУ 17/02 установлено, что затраты на НИОКР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации.

В свою очередь, п. 11 ПБУ 17/02 определяет, что списание расходов на НИОКР производится одним из следующих способов:

способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Срок списания расходов на НИОКР определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов НИОКР, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет.

Что касается денежных средств, перечисляемых Индустриальным партнером исполнителю НИОКР, то они, по нашему мнению, в общеустановленном порядке учитываются на счете 60. Если указанные средства носят характер авансовых платежей, то их следует учесть обособленно по дебету отдельного субсчета (Инструкция). Данный порядок учета применяется независимо от того, будут ли результаты НИОКР подлежать правовой охране, или нет.

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 253 НК РФ затраты на НИОКР включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией, и учитываются в порядке, установленном в ст. 262 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).

В силу пп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ к расходам на НИОКР для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика НИОКР, относится, в частности, стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР (в анализируемой ситуации — по договору с Получателем субсидии).

На основании п. 4 ст. 262 НК РФ расходы на НИОКР, предусмотренные пп. 1-5 п. 2 ст. 262 НК РФ, признаются для целей налогообложения независимо от результата НИОКР после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки.

Однако такой порядок учета расходов не распространяется на случаи, когда организация-заказчик по итогам НИОКР получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, которые согласно п. 3 ст. 257 НК РФ признаются нематериальными активами.

Такие активы подлежат амортизации в порядке п. 2 ст. 258 НК РФ.

Как видим, по аналогии с бухгалтерским учетом порядок признания расходов на НИОКР в целях налогообложения также ставится в зависимость от получения исключительных прав на результат НИОКР.

НДС

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Таким образом, НДС, предъявленный исполнителем НИОКР, принимается заказчиком к вычету единовременно после отражения расходов на НИОКР на счете 08 при наличии счета-фактуры исполнителя (пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

НИОКР: что должно быть в договоре и как вести учет результатов

Справочник для бухгалтера.

Результаты интеллектуальной деятельности в бухгалтерском учете квалифицируются как результаты научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

В период выполнения НИОКР все фактические расходы, связанные с их выполнением, накапливаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (на отдельном субсчете).

После завершения работ произведенные расходы подлежат списанию со счета 08.

При этом порядок списания зависит от того, какой был получен результат.

При выполнении НИОКР могут быть получены следующие результаты:

  • отрицательные результаты;
  • положительные и одновременно патентоспособные результаты;
  • положительные результаты, применимые в производстве, но не подлежащие правовой охране.

Если в результате выполнения НИОКР получен результат, подлежащий правовой охране, то в договоре должно быть отражено, какая сторона будет регистрировать в установленном порядке права на эти результаты.

Если принимается решение о регистрации соответствующих прав (например, организация подает заявку на выдачу патента), то расходы на НИОКР будут числиться на счете 08 до момента получения документов, подтверждающих наличие у организации исключительных прав на объект интеллектуальной собственности.

После получения таких документов накопленные расходы сформируют первоначальную стоимость нематериального актива и будут списаны с кредита счета 08 в дебет счета 04. В дальнейшем учет этого актива на счете 04 ведется по правилам, установленным ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».

Если организациями принято решение не регистрировать права на полученные результаты, то учет следует вести в том порядке, который предусмотрен для случая получения положительного результата, не подлежащего правовой охране.

Если при выполнении НИОКР получен положительный результат, не подлежащий правовой охране, который планируется использовать в производстве либо в управлении, то расходы на НИОКР списываются со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Результаты НИОКР отражаются на счете 04 обособленно. Для этих целей к счету 04 целесообразно открыть отдельный субсчет, например субсчет 4 «Положительные результаты НИОКР».

Учтенные на счете 04 расходы на НИОКР списываются в состав расходов по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации (п. 10 ПБУ 17/02).

Пунктом 11 ПБУ 17/02 предусмотрены два способа списания расходов на НИОКР, учтенных на счете 04:

  1. линейный;
  2. пропорционально объему продукции.

Заметим, что при выборе линейного способа организации необходимо выбрать также и срок списания затрат. Он может быть любым в пределах 5 лет.

В налоговом учете (налог на прибыль) положительные результаты НИОКР признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, единовременно в момент завершения работ (отдельных этапов работ) (ст. 262 НК РФ). В бухгалтерском учете возможность единовременного признания таких расходов в общем случае не предусмотрена. Поэтому данные бухгалтерского учета в любом случае (независимо от выбранного способа списания расходов на НИОКР) будут расходиться с данными налогового учета.

Ниже рассмотрена ситуация, когда Общество А (заказчик) заключило с обществом Б (исполнителем) договор на выполнение НИОКР. Договором предусмотрены совместное финансирование и совместное использование результатов НИОКР.

По условиям договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ на условиях целевого финансирования (далее — Договор) стороны совместно финансируют выполнение работ, а также совместно, но по своему усмотрению используют результат работ указанными в Договоре способами.

Чтобы верно квалифицировать Договор, считаем необходимым сначала обратить внимание на основные квалифицирующие признаки договора НИОКР.

Отношениям сторон по договору на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ посвящена глава 38 Гражданского кодекса РФ.

По договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее (п. 1 ст. 769 ГК РФ).

Из договора на НИОКР должно быть однозначно видно, какие работы выполняет исполнитель и какие требования к ним предъявляет заказчик. Техническое задание позволяет определить предмет договора, устанавливая технические, экономические, эргономические и другие параметры и нормативы, в соответствии с которыми выполняются договорные работы и оцениваются полученные результаты.

Судебная практика относит техническое задание к существенным условиям договора на выполнение НИОКР (Определение ВАС РФ от 09.02.2009 N 472/09, Постановление Пятнадцатого ААС от 02.05.2012 N 15АП-3736/12, Постановление Девятого ААС от 30.03.2011 N 09АП-4644/11).

Поскольку договор на выполнение НИОКР по своей правовой природе близок к договору подряда, то в силу абз. 1 ст. 778 ГК РФ к срокам выполнения и к цене работ, а также к последствиям неявки заказчика за получением результатов работ применяются соответственно правила статей 708, 709 и 738 ГК РФ.

Исходя из положений ст. 708 ГК РФ о сроках выполнения работ по договорам подряда, исполнитель несет ответственность за нарушение как начального и конечного, так и промежуточных сроков выполнения работы. При нарушении конечного срока выполнения работы, а также иных установленных договором сроков наступают последствия, указанные в п. 2 ст. 405 ГК РФ, по которым заказчик может отказаться от принятия исполнения и требовать возмещения убытков, если вследствие просрочки должника исполнение утратило для него интерес.

То есть существенными условиями договора НИОКР являются:

  • условие о предмете договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ);
  • условие о сроке выполнения работ (ст. 778, п. 1 ст. 708 ГК РФ).

Стороны согласовали условия использования результатов НИОКР, согласно которым каждая из сторон вправе осуществлять использование результатов НИОКР по своему усмотрению, и доходы от такого использования остаются собственностью указанной стороны.

Таким образом, в рамках Договора исполнитель в определенный договором срок выполняет научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, предусмотренные заданием заказчика, а заказчик обязан оплатить выполнение этих работ.

По окончании работ результат НИОКР вместе с отчетом о целевом использовании средств исполнитель предоставляет заказчику.

В то же время право использовать результат НИОКР остается не только у заказчика, но и у исполнителя. Однако каждая сторона использует результат НИОКР по своему усмотрению, а не для достижения какой-то общей цели и не для получения общей прибыли.

Договором должны быть предусмотрены и условия об ответственности заказчика и исполнителя, и характерные для НИОКР условия о последствиях невозможности выполнения работ.

В Вашем вопросе не указано, какой стороной договора будет являться Ваша организация. Разработчик является заказчиком, а Ваша организация только предоставляет финансирование? Для консультации по данному вопросу необходимо уточнить особенности договора, права и обязанности сторон.

Отличительной особенностью договора НИОКР является возложение на заказчика риска случайной невозможности их исполнения (п. 3 ст. 769 ГК РФ), поскольку может оказаться, что оговоренный результат невозможно создать. Если в ходе работ обнаружится невозможность достижения результатов по независящим от исполнителя обстоятельствам, на заказчика возлагается обязанность оплаты стоимости ранее проведенных работ в пределах соответствующей части их договорной цены (ст. 775 ГК РФ).

По этой же причине п. 1 ст. 777 ГК РФ устанавливает ответственность исполнителя только за вину. По общему правилу исполнитель возмещает причиненные заказчику убытки лишь в пределах стоимости работ, в которых выявлены недостатки (если договором предусмотрено их возмещение в пределах общей стоимости работ по договору). Однако упущенная выгода может возмещаться, только если это предусмотрено договором.

Статьей 772 ГК РФ устанавливается право обеих сторон использовать результаты работ, но в пределах и на условиях, предусмотренных договором. Иначе заказчик имеет право использовать переданные ему исполнителем результаты работ, а исполнитель вправе использовать полученные им результаты работ только для собственных нужд.

Таким образом, по договору на НИОКР исполнитель должен в соответствии с заданием заказчика и в согласованный с ним срок провести научные исследования и разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик — принять результат работ и оплатить их, принимая на себя риск невозможности исполнения работ.

Исходя из изложенного, основной риск — риск невозможности исполнения работ — несет заказчик.

Пункт 1 ст. 772 ГК РФ предусматривает, что стороны в договорах о выполнении научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ имеют право использовать результаты работ в пределах и на условиях, предусмотренных договором.

То есть в п. 1 ст. 772 ГК РФ содержится норма, предоставляющая сторонам договора право определить в самом договоре, кто будет иметь право использовать результаты работ, полученные по договору. Эта норма не определяет владельца данного права на использование: им могут быть, например, заказчик, заказчик и исполнитель совместно или какое-либо третье лицо.

Таким образом, права на результат НИОКР будут принадлежать Организации в зависимости от условий Договора, в соответствии с которым рассматриваются и риски.

По строке 1110 «Нематериальные активы» бухгалтерского баланса отражается информация об объектах нематериальных активов (далее — НМА), причем указывается остаточная стоимость этих объектов, которая определяется как разница между фактической (первоначальной) стоимостью НМА и амортизационными отчислениями (с учетом переоценки и обесценения). На это указывают положения пункта 35 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н (далее — ПБУ 4/99), пунктов 6, 16, 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (далее — ПБУ 14/2007).

В составе НМА согласно пункту 4 ПБУ 14/2007 при выполнении условий, установленных пунктом 3 ПБУ 14/2007, в частности, могут учитываться:

  • произведения науки, литературы и искусства;
  • программы для электронных вычислительных машин;
  • изобретения;
  • полезные модели;
  • селекционные достижения;
  • секреты производства (ноу-хау);
  • товарные знаки и знаки обслуживания.

Также в составе НМА может учитываться деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Не являются НМА расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

По строке 1120 «Результаты исследований и разработок» бухгалтерского баланса отражается информация о расходах на завершенные научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (далее НИОКР), учитываемых на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно, причем указывается сумма расходов, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы.

Данное положение следует из пункта 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н (далее — ПБУ 17/02), Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция по применению Плана счетов).

АКЦИЯ НЕДЕЛИ !

На «Клерке» заканчивается набор в группу повышения квалификации по теме «Управленческий учет: от нуля до внедрения». Занятия вот-вот начнутся — 15 декабря.

Всем, кто на этой неделе забронирует место в группе, «Клерк» подарит месяц безлимитных консультаций, чтобы было легче учиться на потоке.

В конце — удостоверение о повышении квалификации (с занесением в ФИС ФРДО). Программа соответствует профстандарту «Бухгалтер».

Покажите директору, на что вы способны. Записаться и получить подарок

Учет НИОКР: в бухгалтерском учете, в налоговом учете, проводки, у исполнителя и подрядчика

На многих предприятиях проводятся научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, главной целью которых является разработка и внедрение инновационных современных технологий, позволяющих снизить расходы и производить более качественную новую продукцию. Расходы на НИОКР, как и любые другие затраты, должны иметь обязательное отражение на счетах бухучета, какую бы форму они не имели – материальную или нематериальную. При данной ситуации следует учесть, что бухгалтерский и налоговый учет различаются. В статье мы рассмотрим как осуществляется бухгалтерский и налоговый учет НИОКР на предприятии, какие типовые проводки для его отражения

Суть НИОКР в организации

Суть НИОКР заключается в проведении специальных мероприятий, связанных с созданием абсолютно новой или усовершенствованием уже выпускаемой продукции, оптимизацией технологических процессов или способов управления. При этом следует учитывать, что результатом НИОКР должно быть что-то новое и уникальное, к примеру, продукт или технология – внедрение в производственно-хозяйственный процесс уже созданного ранее результирующим показателем НИОКР не является.

Осуществлять работы по исследованиям и проработкам могут как специализированные конструкторские и исследовательские бюро, так и непосредственно коммерческие предприятия для собственных целей или же в качестве оказания услуг посторонней организации. При осуществлении взаимодействия между двумя сторонами заключается договор, к которому прикладывается техническое задание, согласно которому исполнитель обязан выполнить поставленную перед ним задачу, а заказчик (подрядчик) – проверить и принять полученные результаты.

Тип договора

Описание

Цель и задачи учета НИОКР

Затраты на НИОКР должны отражаться на счетах синтетического и аналитического учета, поскольку они уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Целью отражения НИОКР в бухучете является выявление всех расходов, которые следует отнести к расходам по такому виду деятельности, их отражение на счетах бухгалтерского и налогового учета, а также выявление правомерности применения ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР.

В соотношении с указанной целью можно обозначить следующие задачи учета НИОКР:

  • определение, относятся ли затраты к НИОКР или они должны присутствовать в составе прочих расходов компании;
  • выявление положительного результата от проведения НИОКР и определение периода его полезного использования;
  • правильное отражение на счетах синтетического и аналитического учета с целью суммирования всех произведенных затрат;
  • правильное списание расходов в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с принятым законодательством.

Особенности учета НИОКР

Учет НИОКР можно осуществлять только в случае, если для них выполняется ряд определенных условий, установленных на законодательном уровне. К таким пунктам относятся следующие моменты:

  1. все проведенные работы должны давать положительный эффект или результат;
  2. результаты НИОКР должны использоваться в будущем в производственно или хозяйственной деятельности с целью извлечения экономической выгоды;
  3. работа должна быть полностью завершена, то есть должен быть получен какой-либо результат по ней;
  4. на все полученные результаты должна быть составлена соответствующая документация.

Кроме того, в законодательстве конкретно указаны расходы, которые необходимо учитывать как относящиеся к НИОКР. Если к расходам отнести затраты, не включенные в этот перечень, налоговые органы примут это за ошибку и применят определенные санкции, поскольку посчитают данное действие умышленным занижением налогооблагаемой базы по прибыли.

Бухгалтерский учет НИОКР

Все затраты на НИОКР отражаются в бухучете после того месяца, в котором компания начинает использовать результаты проводимых работ в своей производственной деятельности. До этого момента, то есть пока результат не начинает применяться в практических целях, затраты относить на НИОКР нельзя.

Списание расходов на НИОКР осуществляется пропорционально тому времени, которое является периодом полезного использования результата НИОКР, но он не может быть больше 5 лет. Иными словами, компания определяет период полезного использования новой продукции, основного средства или технологии, берет его в месячном выражении, а после этого делит весь объем затрат на рассчитанное количество месяцев. Именно такую сумму предприятие может относить на расходы на НИОКР, но никак не больше.

Налоговый учет НИОКР

Учет расходов на НИОКР в налоговом учете осуществляется вне зависимости от того, принесла ли деятельность положительный результат или нет. При этом использовать размер затрат в качестве способа снижения налогооблагаемой базы может только организация, которая самостоятельно осуществляет НИОКР либо выступает в качестве заказчика. Если же НИОКР для предприятия является ее основным видом деятельности, то такие затраты считаются как расходы на осуществление производственной или предпринимательской деятельности.

Затраты на НИОКР при налоговом учете списываются в течение одного года равными долями с того месяца, который является последующим после месяца завершения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. В ситуации, когда итоговые результаты НИОКР перестают применяться, затраты на них также не списываются в расходы, уменьшающие налоговую базу по прибыли.

Разница между налоговым и бухгалтерским учетом

Пункт

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Пример типовых проводок по учету НИОКР на предприятии

ООО “Стрела” в январе 2016 года самостоятельно выполнило НИОКР. Период полезного использования результатов составляет 2 года. Затраты, которые оно при этом понесло, составляют:

  • материалы 120 000 руб.;
  • амортизация оборудования и основных средств 5 000 руб.;
  • заработная плата работников, исполнявших НИОКР, 73 000 руб.;
  • взносы во внебюджетные фонды 22 000 руб.;

В этом случае бухгалтер должен сформировать следующие проводки, представленные в таблице ниже.

Дебет Кредит Описание операции
08 02 списана сумма амортизации оборудования и основных средств
08 10 списана сумма использованных материалов
08 70 списана сумма заработной платы работников, исполнявших НИОКР
08 69 списана сумма взносов во внебюджетные фонды

После того как на счете 08 будут собраны все понесенные расходы и результат НИОКР начинает использоваться в производственном процессе, к примеру, в марте 2016 года), необходимо составить следующую проводку:

Дебет 04 Кредит 08 – проведены расходы, связанные с НИОКР, в сумме 9 166,67 руб. (220 000 руб. / 24 мес.)

В налоговом учете расходы будут учитываться несколько другим образом:

220 000 руб. / 12 мес. = 18 333,33 руб.

Блиц ответы на 5 актуальных вопросов

Вопрос №1. Существует ли какие-либо льготы при налоговом учете расходов на НИОКР?

На законодательном уровне установлена льгота – увеличение расходов на НИОКР на коэффициент 1,5, только в том случае, если работы связаны с важными для государства НИОКР. К ним, к примеру, можно отнести рациональное природопользование, энергосбережение, ядерную энергетику, то есть те сегменты деятельности, оптимизация которых приведет к улучшению какой-либо сферы для государства и населения страны в общем. При этом в качестве доказательства понесенных расходов необходимо представить в налоговые органы отчет по НИОКР, который имеет специальную форму и правила заполнения.

Вопрос №2. Какие документы необходимы, чтобы обосновать целесообразность понесенных расходов при осуществлении НИОКР?

В качестве доказательств рассматриваются самые разнообразные документы, к примеру, ведомости начисления заработной платы сотрудникам, платежные поручения по перечислению взносов во внебюджетные фонды, счета-фактуры на покупку материалов. Иными словами, документы должны подтверждать, что действительно организация понесла определенные расходы, и они непосредственно относятся к выполнению НИОКР.

Вопрос №3. Если для осуществления НИОКР наша организация получила грант от государства, на каком счете нам необходимо отразить эту сумму?

Грант от государства на проведение НИОКР является госпомощью, поэтому проводки должны быть сформированы следующим образом:

Дебет 76/Финансирование НИОКР К 86 “Целевое финансирование” – отражается задолженность получателя средств по предоставлению финансирования

Дебет 51 Кредит 76/Финансирование НИОКР – денежные средства поступили на расчетный счет

Дебет 08 Кредит 10,70,69, 68 – отражаются расходы, понесенные в связи с НИОКР

После того как результат НИОКР будет получен и документально оформлен, бухгалтеру необходимо его провести:

Дебет 04 Кредит 08 – расходы на НИОКР включены в состав нематериальных активов

Дебет 86 Кредит 98/Безвозмездные поступления – финансирование относится к доходам будущих периодов

Дебет 98/Безвозмездное финансирование Кредит 91/1 – грант отнесен на прочие доходы

Вопрос №4. Если в результате НИОКР не был получен положительный результат, как нам учесть все понесенные расходы?

Если после проведения НИОКР не был получен положительный результат, то вам необходимо собрать все документально подтвержденные доходы и отнести их на счет прочих расходов. Таким образом, у вас не будет отражения по счетам нематериальных активов или основных средств, просто будет увеличение расходов по обычной деятельности в составе прочих.

Вопрос №5. Можно ли создать резерв средств, через который в перспективе оплачивать расходы на НИОКР, а также как правильно отразить эти деньги в бухгалтерском учете?

Да, действительно, компания имеет право создавать резерв на НИОКР, и использовать данные суммы для оплаты проведения указанных операций. Такую необходимость следует отразить в учетной политике компании, а также создавать резерв по всем установленным программам по НИОКР, заранее разработанным и утвержденным руководителем предприятия.

Создание резерва на НИОКР в бухгалтерии законодательством не предусмотрено, однако в налоговом учете этот резерв можно создать при условии, что при подсчете налога на прибыль используется метод начисления, а не кассовый метод. Рассчитывается размер резерва исходя из размера расходов, запланированных в программе на НИОКР или по отдельным ее позициям, а потому сам резерв не может превышать запланированных затрат. В резерв включаются те затраты, которые непосредственно относятся к НИОКР – оплата труда работников, отчисления по ней во внебюджетные фонды, стоимость затраченных материалов, амортизация средств производства.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Adblock
detector