С 01.01.2015 в учете возникают только курсовые разницы

Валютное законодательство: отражаем курсовые разницы

Понятие «курсовая разница» определено пунктом 3 ПБУ 3/2006. Курсовая разница – это разница, возникающая при разной рублевой оценке суммы активов или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату совершения операций по отгрузке (оприходованию), на отчетную дату и на дату расчетов.

В учете могут возникнуть как положительные, так и отрицательные курсовые разницы.

Положительные курсовые разницы

Положительные курсовые разницы образуются:

• при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе, если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос;
• при пересчете ценных бумаг (кроме акций), средств в расчетах, займов и кредитов (кроме авансов, предоплат и задатков), если на дату совершения операции в валюте (дату составления отчетности) ее курс вырос;
• при пересчете кредиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения;
• при пересчете дебиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения.

Сумма положительной курсовой разницы включается в состав прочих доходов. Для этого бухгалтеру необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 50 (52, 60, 62, 66, 76. ) КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница.

В Отчете о финансовых результатах положительные курсовые разницы показывают по строке 2340 «Прочие доходы».

Положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль (п. 2 ст. 250 НК РФ).

Отрицательные курсовые разницы

Отрицательные курсовые разницы образуются:

• при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе, если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс снизился;
• при пересчете ценных бумаг (кроме акций), средств в расчетах, займов и кредитов (кроме авансов, предоплат и задатков), если на дату совершения операции в валюте (дату составления отчетности) ее курс cнизился;
• при пересчете кредиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения;
• при пересчете дебиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения.

Сумма отрицательной курсовой разницы включается в состав прочих расходов. Для этого бухгалтеру необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 50 (52, 60, 62, 66, 76. )
— отражена отрицательная курсовая разница.

В Отчете о финансовых результатах отрицательные курсовые разницы показываются по строке 2350 «Прочие расходы».

Отрицательные курсовые разницы уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Как учесть курсовую разницу при покупке основных средств

Стоимость основных средств, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на дату перехода права собственности от продавца к покупателю.

Обратите внимание: при приобретении основных средств на условиях предоплаты в иностранной валюте курсовых разниц не возникает.

Как учесть курсовую разницу по вкладам в уставный капитал

Если учредители внесли в качестве вклада в уставный капитал в уставный капитал иностранную валюту, в учете может возникнуть курсовая разница. Порядок ее учета имеет ряд особенностей.

Курсовая разница по вкладам в уставный капитал относится на добавочный капитал (п. 14 ПБУ 3/2006). При этом делается проводка:

ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 83
— отражена положительная курсовая разница по вкладам в уставный капитал.

Отрицательную курсовую разницу отразите проводкой:

ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 75-1
— отражена отрицательная курсовая разница по вкладам в уставный капитал.

Как учесть курсовую разницу по подотчетным суммам

Вы можете выдавать работникам наличную иностранную валюту под отчет.

Авансы, выданные в иностранной валюте сотруднику, который направляется в командировку, пересчитывают только на день выдачи. В дальнейшем их не пересчитывают ни на дату утверждения авансового отчета, ни на дату составления бухгалтерской отчетности (п. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006). Поэтому в авансовом отчете выданные авансы в иностранной валюте отражают по курсу, который действовал на дату выдачи (п. 9 ПБУ 3/2006).

Если же работник возвращает неиспользованные денежные средства, то их необходимо отражать по курсу, который действует на дату возврата, так как возвращенные денежные средства уже не рассматривают как выданные авансы. В связи с этим могут возникнуть курсовые разницы.

Положительную курсовую разницу отражают проводкой:

ДЕБЕТ 71 КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница по подотчетным суммам.

Отрицательную курсовую разницу отражают проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 71
— отражена отрицательная курсовая разница по подотчетным суммам.

Как учитываются курсовые разницы у продавца

Если курс иностранной валюты на дату оплаты товара будет больше, чем на дату перехода права собственности от продавца к покупателю, в учете продавца отражается положительная курсовая разница.

Формула расчета курсовой разницы у продавца

В бухгалтерском учете делают проводку:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница.

Положительная курсовая разница на величину НДС не влияет. А вот при расчете налога на прибыль такую разницу вместе с приходящимся на нее НДС учитывают в составе внереализационных доходов (ст. 265 НК РФ).

Обратите внимание: с 1 января 2015 года в налоговом учете, как и в бухгалтерском, исключено понятие «суммовых разниц» (п. 1 ст. 172 НК РФ). Теперь в налоговом учете суммовые разницы являются частью курсовых. Порядок их учета соответствует ПБУ 3/2006.

Если курс иностранной валюты на дату оплаты товара будет меньше, чем на дату его отгрузки, в учете продавца отражается отрицательная курсовая разница.

В бухгалтерском учете делают проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 62
— отражена отрицательная курсовая разница.

Отрицательная курсовая разница не изменяет налоговую базу по НДС и его сумму. А вот при расчете налога на прибыль такую разницу вместе с приходящимся на нее НДС учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).

Обратите внимание: при получении от покупателя 100% аванса ни в бухгалтерском, ни в налоговом учетах курсовые разницы у продавца не возникают (п. 9 ПБУ 3/2006, п. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Как учитываются курсовые разницы у покупателя

Если курс иностранной валюты на дату оплаты материальных ценностей будет ниже, чем на дату их оприходования, в учете покупателя отражается положительная курсовая разница.

Формула расчета курсовой разницы у покупателя

В бухгалтерском учете покупатель делает проводку:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница.

Обратите внимание: при изменении курса валюты в момент оплаты приобретенного товара (работы, услуги) НДС, принятый к вычету, корректировке не подлежит (п. 1 ст. 172 НК РФ). Его рассчитывают только один раз на дату оприходования товара или услуги. При этом положительную курсовую разницу вместе с приходящимся на нее НДС учитывают в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Обратите внимание: при перечислении продавцу 100% аванса ни в бухгалтерском, ни в налоговом учетах курсовые разницы у покупателя не возникают (п. 9 ПБУ 3/2006, п. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Если вы покупаете товары (работы, услуги) у иностранной фирмы, НДС нужно уплатить на таможне. Срок уплаты налога зависит от таможенной процедуры, под которую помещают товары.

Так, если заявлен режим выпуска товаров для внутреннего потребления, то НДС нужно уплатить до выпуска товаров (подп. 1 п. 3 ст. 211 ТК ТС).

Если курс иностранной валюты на дату оплаты материальных ценностей будет выше, чем на дату их оприходования, в учете отражается отрицательная курсовая разница.

В бухгалтерском учете покупатель делает проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60
— отражена отрицательная курсовая разница.

Обратите внимание: при изменении курса валюты в момент оплаты приобретенного товара (работы, услуги) НДС, принятый к вычету, корректировке не подлежит (п. 1 ст. 172 НК РФ).

При этом отрицательную курсовую разницу вместе с приходящимся на нее НДС учитывают в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).

Если вы покупаете товары (работы, услуги) у иностранной фирмы, НДС нужно уплатить на таможне. Срок уплаты налога зависит от таможенной процедуры, под которую помещают товары.

Так, если заявлен режим выпуска товаров для внутреннего потребления, то НДС нужно уплатить до выпуска товаров. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 3 статьи 211 Таможенного кодекса Таможенного союза.

Как учесть курсовую разницу по прочим доходам и расходам

К прочим доходам относятся:

• доходы от сдачи имущества в аренду;
• доходы от предоставления другим организациям прав на патенты;
• поступления от долевого участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
• прибыль от совместной деятельности;
• доходы от продажи имущества и имущественных прав;
• проценты по облигациям и депозитам;
• проценты за пользование денежными средствами на банковских счетах;
• проценты за предоставление денежных средств (другого имущества) по договору займа.

При получении прочих доходов на сумму положительной курсовой разницы сделайте проводку:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница по прочим доходам.

Отрицательную курсовую разницу отразите проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 76
— отражена отрицательная курсовая разница по прочим расходам.

К прочим расходам относятся:

• расходы, связанные с предоставлением другим организациям прав на патенты;
• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов фирмы;
• проценты, уплачиваемые за предоставление займов и кредитов;
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
• отчисления в резервы;
• прочие расходы.

Положительную курсовую разницу по прочим расходам отразите проводкой:

ДЕБЕТ 66 (67,76) КРЕДИТ 91-1
— отражена положительная курсовая разница по прочим расходам.

Отрицательную курсовую разницу по прочим расходам отразите проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 66 (76)
— отражена отрицательная курсовая разница по прочим расходам.

Светлана Тиверзина, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ

Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
Свежий выпуск издания доступен подписчикам бератора бесплатно.

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Курсовая разница в налоговом учете – 2017

Курсовая разница в налоговом учете – 2017

Похожие публикации

При ведении валютных операций зачастую возникают курсовые разницы. В каком порядке формируется величина изменения долга перед контрагентами? Как рассчитывается курсовая разница в налоговом учете 2017 г.? Рассмотрим основные законодательные требования.

Что такое курсовые разницы?

Введенные с 2015 г. изменения налогового законодательства (Законом № 81-ФЗ от 20.04.14 г.) исключили из терминологии «суммовые разницы», тем самым упростив ведение учета в организациях. Отныне все курсовые и суммовые разницы (в 2017 году новых изменений не было) приравнены друг к другу и отражаются по общим правилам. Подобные нововведения сближают бухгалтерский и налоговый учет, включая операции по переоценкам возникающих обязательств и требований.

Обратите внимание! Новый порядок применяется только в отношении сделок, заключенных с 01.01.15 г., по более ранним взаимоотношениям действует старый механизм определения суммовых разниц.

Возникновение курсовых разниц происходит при оплате в рублях договорной стоимости, выраженной изначально в валюте. Так как перечисление долга происходит позже заключения контракта, закономерным является изменение курса инвалюты в большую сторону либо меньшую. А значит, у предприятия возникают положительные или курсовые разницы. При этом типовые проводки формируются с учетом на сч. 83 или 91 в зависимости от категории предмета сделки.

Курсовая разница в налоговом учете признается как:

• Положительнаяс включением во внереализационные доходы – возникает при дооценке в большую сторону требований и товаров, представленных в валюте; обязательств – в меньшую сторону (п. 11 ст. 250 НК).
• Отрицательная с включением во внереализационные расходы – возникает при уценке в меньшую сторону требований и товаров, представленных в валюте; обязательств – в большую сторону (подп. 5 п. 1 ст. 265).

Обратите внимание! В соответствии с подп. 9, 10 ПБУ 3/2006 не попадают под переоценку в бухучете полученные/уплаченные авансы – фиксирование стоимости выполняется путем расчета по курсу на момент получения/оплаты. Алгоритм действий в налоговом учете при отражении валютных авансов также не предполагает дальнейшей переоценки (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272).

Курсовые разницы – проводки, пример в 2017 году

В БУ и НУ курсовые разницы нужно учитывать одинаково, что исключает возникновение временных и постоянных величин. Суммы относятся на прочие доходы/расходы по БУ, внереализационные доходы/расходы в НУ. Момент переоценки различается от того, какое событие случилось раньше – оприходование в собственность имущества, оплата или завершение текущего месяца. В расчетах используется курс ЦБ на момент получения/оплаты товара или зафиксированный законодательством РФ/сторонами сделки (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272).

Типовые проводки по курсовым разницам:

• Отражена отрицательная разница – Д 91 К 52, 50, 57, 58, 55, 76, 60, 62, 67, 66.
• Отражена положительная разница – Д 55, 57, 50, 52, 66, 67, 76, 62, 60 К 91.

Расчет курсовых разниц в 2017 году – пример:

Допустим, компания закупает импортное оборудование на 20 000 у.е. у зарубежного партнера. Оплата выполняется частями в 2 этапа: 50 % стоимости перечисляется авансом, 50 % после поставки товара. Условные курсы валюты равны:

• На момент перечисления аванса – 75,25.
• На дату оприходования товара – 76,75.
• На момент окончательных расчетов – 75,90.

С учетом того, что все операции имели место в одном месяце, бухгалтер рассчитывает разницы следующим образом:

• Д 60 К 52 на 752 500 руб. – перечислен аванс 10 000 у.е. по курсу 75,25.
• Д 41 К 60 на 1 520 000 руб. – оприходован товар (10 000 у.е. х 75,25 + 10 000 у.е. х 76,75).
• Д 60 К 52 на 759 000 руб. – оплачен остаток долга.
• Д 60 К 91 на 8500 – отражена образованная положительная курсовая разница.

Исходя из ситуации, видно, что сумма уже уплаченного аванса не пересчитывается, а часть непогашенного долга на дату оприходования товаров подлежит переоценке по курсу на момент оприходования. Окончательная оплата также производится по актуальному на дату перечисления денег курсу.

МСФО № 21 Влияние изменений валютных курсов (нюансы)

• Кто обязан применять МСФО 21 и когда он не используется?
• Основной подход стандарта
• Как признаются курсовые разницы?
• Что делать при изменении функциональной валюты?
• Валюта представления отчетности: как поступить, если она не совпадает с функциональной валютой?
• Итоги

МСФО 21 определяет учетные нюансы при изменениях валютных курсов. Кому и как необходимо применять данный стандарт, расскажем в материале.

Кто обязан применять МСФО 21 и когда он не используется?

С МСФО 21 работают фирмы, применяющие международные стандарты и осуществляющие валютные операции одним из нижеуказанных способов:

• заключают сделки в иностранных валютах (ИВ);
• владеют иностранными подразделениями (ИПД).

Отдельные фирмы могут представлять свою финансовую отчетность в ИВ.

ВАЖНО! МСФО 21определяет процедуры отражения операций в ИВ и показателей ИПД в отчетности, а также устанавливает правила пересчета отчетности в валюту ее представления.

Стандарт решает следующие вопросы:

• какой применять обменный курс;
• как отражать влияние изменений обменных курсов в отчетности.

Стандарт не применяется:

• при учете хеджирования (защиты от рисков) в отношении валютных объектов (включая хеджирование чистых инвестиций в ИПД);
• представлении в отчете о движении денежных средств (ОДДС) денежных потоков (ДП), появившихся в результате операций в ИВ и (или) при пересчете ДП ИПД.

Стандартом применяется специальная терминология. К примеру, одним из таких важных терминов является понятие «функциональная валюта» (ФВ), без расшифровки которого восприятие текста стандарта затрудняется.

ВАЖНО! Функциональной называется валюта, используемая в основной экономической среде, в которой фирма работает.

Чтобы расшифровать понятие ФВ, необходимо определиться с основной экономической средой фирмы — той, в которой она зарабатывает и расходует деньги. Чтобы определить свою ФВ, фирме необходимо учесть:

• валюту, влияющую на цены товаров и услуг, а также валюту страны, влияющей больше всего на цены товаров и услуг;
• валюту, которая в основном определяет затраты на оплату труда, материалы и прочие связанные с предоставлением товаров (услуг) затраты.

Если фирма испытывает затруднение в установлении своей ФВ, она вправе применить собственное суждение для ее определения. Основной принцип, который необходимо соблюдать при этом: ФВ должна наиболее правдиво отражать экономические последствия соответствующих операций, событий и обстоятельств.

Основной подход стандарта

В соответствии с МСФО 21 фирма обязана:

• пересчитать статьи в ИВ в свою ФВ;
• отразить результаты данного пересчета в учете и отчетности.

Процесс первоначального признания в учете и последующего отражения в отчетности операции в ИВ состоит из следующих этапов:

• применить текущий обменный курс ИВ (на дату операции) или средний курс (приблизительно равный фактическому) для пересчета ИВ в ФВ;
• на конец каждого отчетного периода провести специальный комплекс корректирующих мероприятий (СККМ).

• пересчет монетарных статей в ИВ по курсу на отчетную дату;
• пересчет оцененных по исторической стоимости в ИВ немонетарных статей по обменному курсу на дату операции;
• пересчет оцененных по справедливой стоимости (СС) в ИВ немонетарных статей по обменному курсу на дату оценки СС.

ВАЖНО!Монетарными статьями стандарт называет единицы наличной валюты, а также выраженные в валюте активы и обязательства к получению или выплате. Основной характеристикой монетарной статьи является право получить (или обязанность предоставить) фиксированное или определяемое количество валютных единиц.

Как признаются курсовые разницы?

П. 28 МСФО 21 предписывает признавать в составе прибыли или убытка курсовые разницы, возникшие:

• при расчетах по монетарным статьям;
• пересчете монетарных статей по курсам, отличающимся от курсов, по которым они пересчитывались при первоначальном признании в течение периода (или в предыдущей финансовой отчетности).

Из этого правила есть одно исключение — оно касается учета курсовых разниц, возникающих в связи с монетарной статьей, составляющей часть чистых инвестиций отчитывающейся фирмы в ИПД. В отчетности, включающей ИПД и отчитывающуюся фирму, такие курсовые разницы первоначально признаются в составе прочего совокупного дохода (ПСД) и реклассифицируются из состава СК в состав прибыли или убытка при выбытии чистой инвестиции.

Что делать при изменении функциональной валюты?

В ряде случаев может измениться ФВ фирмы. В частности, такое возможно при изменении валюты, оказывающей основное влияние на цены продажи товаров (услуг).

При изменении ФВ необходимо произвести пересчет исходя из новой ФВ. Влияние изменений ФВ стандарт предписывает учитывать перспективно: все статьи пересчитываются в новую ФВ по курсу на дату изменения. При этом пересчитанная стоимость немонетарных статей признается их исторической стоимостью.

Познакомиться с нюансами отечественного учета курсовых разниц помогут статьи нашего сайта:

Валюта представления отчетности: как поступить, если она не совпадает с функциональной валютой?

У любой составляющей отчеты по международным нормам фирмы есть выбор, в какой валюте представлять отчетность. Может использоваться любая валюта.

Если при этом валюта представления отчетности (ВПО) отличается от ФВ, свои результаты и финансовое положение фирме придется пересчитать в ВПО. Стандарт предписывает следующий алгоритм пересчетных процедур:

• активы и обязательства в каждом из представленных балансов (включая сравнительные данные) пересчитывают по курсу на дату отчета;
• доходы и расходы для каждого отчета о прибыли или убытке и ПСД (включая сравнительные данные) необходимо пересчитать по обменным курсам на даты операций; и
• признать все возникшие в результате пересчета курсовые разницы в составе ПСД.

Данный алгоритм не применяется, если ФВ является валютой гиперинфляционной экономики (ВГЭ).

О нюансах составления отчетности при гиперинфляции см. материал «МСФО № 29 Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции».

П. 42 МСФО 21 предусмотрел следующий состав процедур пересчета, если ФВ является ВГЭ:

• все показатели баланса (активы, обязательства, собственный капитал, доходы и расходы) пересчитываются по курсу на отчетную дату (включая сравнительные данные) за следующим исключением:
• если отчетные показатели пересчитываются в другую валюту (не ВГЭ), сравнительные данные не корректируются.

Согласно п. 43 МСФО 21, если ФВ фирмы является ВГЭ, до осуществления вышеуказанных пересчетных действий фирме необходимо пересчитать всю свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО 29.

Итоги

МСФО 21 влияние изменений валютных курсов рассматривает с разных позиций и описывает процедуру признания курсовых разниц в том случае, если фирма владеет иностранными подразделениями или заключает сделки в иностранной валюте.

Если функциональная валюта и валюта представления отчетности различаются, стандартом предписывается применять пересчетные процедуры, набор которых зависит от наличия или отсутствия гиперинфляционных процессов в экономике.

Курсовые разницы: внесены изменения в налоговый учет

С 20.02.2021 меняется порядок применения Указа от 12.05.2020 № 159 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 159), положения применяются и для налогового учета.

На Национальном правовом Интернет-портале 19.02.2021 опубликован Указ от 18.02.2021 № 51 «Об изменении Указа Президента Республики Беларусь» (далее – Указ № 51), которым внесены соответствующие изменения в Указ № 159.

Указ № 51 вступает в силу с 20.02.2021 (после официального опубликования) и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 01.01.2021.

С учетом внесенных изменений организациям предоставлено право суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2022 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу РБ, относить:

– в бухгалтерском учете на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022; норма распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2020;

– в налоговом учете на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при исчислении налога на прибыль (внереализационные доходы, учитываемые при исчислении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции) в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022; норма распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2021.

Справочно: также в 2021 году продолжают действовать нормы Указа от 31.12.2019 № 504 «О курсовых разницах» (далее – Указ № 504), которым организациям предоставлено право выбора порядка отражения в налоговом учете курсовых разниц, возникающих в течение календарного года: включение курсовых разниц в состав внереализационных доходов (расходов) при определении налоговой базы налога на прибыль на даты, определяемые в соответствии со ст. 174 и 175 НК: в течение налогового периода либо в последнем отчетном периоде соответствующего календарного года.

Налоговый учет

В 2020 году организации, применившие порядок отражения курсовых разниц только в соответствии с Указом № 159, т.е. в бухгалтерском учете, включали в состав внереализационных доходов (расходов) возникающие курсовые разницы на каждую отчетную дату (п. 3 ст. 174; п. 3 ст. 175 НК).

В 2021 году организации, применяющие порядок отражения курсовых разниц только в соответствии с Указом № 159, т.е. в бухгалтерском и налоговом учете, включают в состав внереализационных доходов (расходов) возникающие курсовые разницы в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2022.

Ознакомиться с полным текстом Указа № 51 можно здесь.

Статья доступна для бесплатного просмотра до: 01.01.2028

Расчеты в у.е. и особенности налогообложения

Практика заключения договоров в условных единицах (далее – у.е.) при расчетах за товары, работы, услуги в рублях широко распространена во многих сферах и ни для кого уже не является новинкой. Но, несмотря на привычность таких операций, некоторые моменты при расчетах в у.е. до сих пор вызывают головную боль у бухгалтера.

Так, для целей налогообложения НДС стоит рассмотреть особенности учета, когда цена договора устанавливается в иностранной валюте или условных единицах, а оплата производится в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату платежа, а не на дату отгрузки либо цена определяется по согласованному сторонами курсу, а не по курсу Центрального Банка РФ.

Несмотря на то, что с 1 января 2015 года из Налогового кодекса исчезло понятие «суммовых разниц» для целей налогообложения прибыли, что было призвано сблизить бухгалтерский и налоговый учет и упростить работу бухгалтера, не стоит забывать об особенностях учета курсовых разницах при отражении операций в у.е.

О расчётах в у.е.

Возможность предусмотреть в договоре с российским контрагентом стоимость товаров, (работ, услуг), выраженную в условных единицах, а не в официальной валюте РФ, представлена в п. 2 ст.317 ГК РФ, согласно которому денежное обязательство может подлежать оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.).

По общему правилу, сумма, подлежащая уплате в рублях, определяется по официальному курсу Центрального Банка РФ соответствующей валюты, к которой привязана условная единица на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Согласно сложившейся в делопроизводстве практике договоры с обязательствами в у.е. обычно предусматривают следующие варианты оплаты товаров, работ, услуг:

1. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату оплаты;
2. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по курсу Центрального Банка РФ на дату отгрузки;
3. Стоимость в у.е. подлежит оплате в рублях по согласованному сторонами курсу, предусмотренному в договоре.

Договором может быть предусмотрен любой курс для пересчета обязательств в рубли, порядок определения такого курса также определяется только волеизъявлением сторон по договору. Никто не может ограничивать свободу договора в данном отношении, что подтверждается выводами, сделанными в пп. 12, 13 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70.

Однако при свободном определении курса и порядке расчетов сторонам не следует забывать о требованиях Налогового кодекса, предъявляемых к порядку налогообложения операций, выраженных в иностранной валюте и у.е. Особое внимание стоит обратить на операции в у.е. и порядок расчетов при определении налоговой базы по НДС.

Расчёты в у.е. и НДС

Согласно Правилам заполнения счета-фактуры, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», и разъяснениям Минфина России, приведенным в письме от 06.07.2012 № 03-07-15/70, счет-фактура, если он оплачивается в рублях, должен выставляться в рублях, независимо от того, в какой валюте (у.е.) установлена цена по договору.

При этом для удобства расчетов в счет-фактуру можно ввести дополнительные показатели, добавив графы или строки со стоимостью товаров, работ, услуг в у.е. и курсом пересчета стоимости в рубли. Такие рекомендации даны в письмах Минфина России от 16.06.2014 № 03-07-09/28664, от 10.04.2013 № 03-07-09/11863.

Если ваша организация является участником электронного документооборота, вам не составит труда дополнить электронный счет-фактуру всеми необходимыми данными за счет «свободных полей». Новые форматы, утвержденные для счета-фактуры, универсального передаточного акта, содержат все необходимые реквизиты и отвечают требованиям, установленным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 и ст. 169 НК РФ.

Плюсом электронного взаимодействия с контрагентами является тот факт, что электронные форматы документов отличаются гибкостью в своем использовании за счет наличия в них свободных информационных полей, которые организация может заполнять по собственному усмотрению, что позволяет учитывать специфику оформляемого события.

Обмениваться электронными документами с контрагентами намного быстрее, чем бумажными, их удобно хранить, искать и представлять по требованию ФНС. Узнайте о преимуществах использования электронного документооборота для вашей компании

При определении налоговой базы по НДС на момент оплаты (частичной оплаты) товаров (работ, услуг) конкретного правила для пересчета курса условных единиц в рубли Налоговым кодексом не предусмотрено.

При получении аванса не так важен курс, который применялся сторонами для расчета стоимости товаров (работ, услуг), так как в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ НДС в любом случае должен исчисляться с суммы фактически полученных денежных средств по расчетной ставке 18/118%.

Стоимость товара, работы, услуги, по которым была получена предоплата, в дальнейшем не пересчитывается для целей налогообложения НДС. Таким образом, расхождений между договорным курсом и курсом Центрального Банка РФ в дальнейшем не возникнет, если в поставке товаров (работ, услуг) имела место 100% предоплата. Необходимо отметить, что такая ситуация значительно облегчит труд бухгалтера, но на деле полная предоплата встречается не так часто, как нам хотелось бы.

А вот при определении налоговой базы по НДС на момент отгрузки ситуация выглядит иначе. Налоговым кодексом в п. 4 ст. 153 прямо предусмотрено, что если при реализации товаров (работ, услуг), обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, Налоговый кодекс не предусматривает никакой вольности в порядке определения расчетов в у.е., в том числе применения согласованного сторонами курса, отличного от официального курса Центрального Банка РФ. О том, что порядок расчета НДС продавцом не зависит от курса иностранной валюты или условной единицы, установленной договором, свидетельствуют письма Минфина России от 21.02. 2012 № 03-07-11/51, от 06.07.2012 № 03-07-15/70.

При этом при последующей оплате товаров (работ, услуг) налоговая база по НДС не корректируется. Разницы в сумме налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Особенную сложность для бухгалтера представляют операции по реализации товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в у.е., а оплата установлена по согласованному, отличному от официального, курсу, при получении частичной предоплаты. Ведь при определении налоговой базы по НДС на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей частичной оплаты в рублях вышеуказанную норму п. 4 ст. 153 НК РФ следует применять только в отношении части стоимости товаров (работ, услуг), выраженной в иностранной валюте или в условных денежных единицах, не оплаченной покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг).

Таким образом, часть стоимости товаров (работ, услуг), не оплаченная покупателем на дату отгрузки товаров (работ, услуг), должна пересчитываться в рубли по курсу Центрального Банка РФ на дату их отгрузки, а ранее поступившая частичная оплата в рублях пересчету не подлежит. Такое мнение выражено в письмах Минфина России от 23.12.2015 № 03-07-11/75467, от 22.06.2015 № 03-03-06/1/35865, ФНС России от 21.07.2015 № ЕД-4-3/12813.

Расчёты в у.е. и налог на прибыль

При применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). При этом выручка от реализации товаров признается в составе доходов от реализации, исходя из договорной стоимости на дату перехода права собственности на товары, работы, услуги от продавца к покупателю, что подтверждается положениями пп. 1 п. 1 ст. 248, п.п. 1 и 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ.

Соответственно, выручка от реализации должна быть переведена в рубли по тому курсу, который согласован сторонами в договоре, даже, если такой курс будет отличаться от официального курса, установленного Центральным Банком РФ на дату перехода права собственности на товары, работы, услуги.

До 2015 года в налоговом учете существовало два вида разниц, порядок определения которых несколько отличался друг от друга, так:
— курсовые разницы возникали при расчетах в иностранной валюте, как правило, с иностранными контрагентами;
— суммовые разницы возникали при расчетах с российскими контрагентами, когда оплата производилась в рублях, а сумма платежа приравнивалась к сумме, выраженной в валюте или условных единицах.

Начиная с 1 января 2015 года из 25 главы НК РФ исчезло понятие «суммовые разницы», что сблизило бухгалтерский и налоговый учет и несколько облегчило работу бухгалтера. Теперь все разницы, возникающие при расчетах как в валюте, так и в рублях с привязкой к некой условной единице, называются курсовыми.

При переходе на новый порядок учета таких операций были введены специальные положения, предусматривающие, что доходы (расходы) в виде суммовых разниц, возникших у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 г., должны учитываться в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном до этой даты, т.е. по старому порядку.

Сложность тут вызывает понятие «сделка», которое дано нам в переходных положениях. Не до конца внес ясность и Минфин России, когда в своих многочисленных письмах (от 14.05.2015 № 03-03-10/27647, от 18.05.2015 № 03-03-06/1/28283, от 19.05.2015 № 03-03-06/2/28746, 03-03-06/1/28749, от 21.05.2015 № 03-03-06/1/29152, от 25.05.2015 № 03-03-06/1/29921, от 28.05.2015 № 03-03-06/1/30847) отметил, что в соответствии со ст. 153 ГК РФ под сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Таким образом, с точки зрения гражданско-правовых отношений сделкой является как заключение соглашения (у поставщика возникает обязательство по поставке товара, а у покупателя – право требовать его поставки), так и отгрузка (у поставщика появляется право требовать оплаты товара, а у покупателя – обязанность его оплаты).

Если ваша организация заключила договор или отгрузила товар (выполнила работу, оказала услугу) до 1 января 2015 года, то разницы, возникшие по таким операциям, стоит учитывать по старому порядку в виде суммовых разниц.

При заключении договора и/или отгрузке после 1 января 2015 года возникшие разницы уже будут признаваться курсовыми. При этом для целей бухгалтерского и налогового учета курсовые разницы рассчитываются одинаково и порядок их расчёта нам уже давно известен. На конец месяца и при прекращении обязательства положительные курсовые разницы включаются в соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов; отрицательные курсовые разницы – в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы.