Износ основных средств актив или пассив

Приложение 16. Характеристика счетов, применяемых при учете основных средств, и основные проводки по отражению этих операций

ХАРАКТЕРИСТИКА СЧЕТОВ, ПРИМЕНЯЕМЫХ ПРИ УЧЕТЕ ОСНОВНЫХ

СРЕДСТВ, И ОСНОВНЫЕ ПРОВОДКИ ПО ОТРАЖЕНИЮ ЭТИХ ОПЕРАЦИЙ

Синтетический учет основных средств ведется на следующих счетах:

Основные средства (ОС)

По каждому основному средству

Амортизация основных средств

По каждому основному средству

Долгосрочно арендуемые ОС

По каждому основному средству

Оборудование к установке

По каждому основному средству

Вложения во внеоборотные активы

По видам вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения

НДС поступивших ОС

По каждому основному средству

Прочие доходы и расходы

По каждому основному средству

Резервы предстоящих расходов

По видам резервов

Счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 «Основные средства» в соответствующей доле.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение первоначальной стоимости их при достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Изменение первоначальной стоимости при переоценке соответствующих объектов отражается по счету 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по видам, местам нахождения и т.д.).

Дебет 01 Кредит

│ Сальдо начальное │ │ Выбытие основных

Поступление │ стоимости 01

08 основных средств по │ ┌─────┐

│ Уменьшение стоимости N

┌──────┐ Источник увеличения │ │Дебет│

│Кредит│ основных средств │ │

Итого приход │ Итого расход

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте).

К счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» могут быть открыты субсчета:

08-1 «Приобретение земельных участков»,

08-2 «Приобретение объектов природопользования»,

08-3 «Строительство объектов основных средств»,

08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»,

08-5 «Приобретение нематериальных активов»,

08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»,

08-7 «Приобретение взрослых животных» и др.

На субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

На субсчете 08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» учитываются затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа.

По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражаются фактические затраты застройщика, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и других соответствующих активов.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и др., принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражает величину вложений организации в незавершенное строительство, незаконченные операции приобретения основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов, а также формирования основного стада.

При продаже, передаче безвозмездно и др. вложений, учитываемых на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», их стоимость списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется по затратам, связанным со строительством и приобретением основных средств, — по каждому строящемуся или приобретаемому объекту основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о затратах на: строительные работы и реконструкцию; буровые работы; монтаж оборудования; оборудование, требующее монтажа, оборудование, не требующее монтажа, а также на инструменты и инвентарь, предусмотренное сметами на капитальное строительство: проектно-изыскательские работы; прочие затраты по капитальным вложениям.

Счет 07 «Оборудование к установке» предназначен для обобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лаборатории), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах. Этот счет используется организациями-застройщиками.

К оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

На счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и др. Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются непосредственно на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по мере поступления их на склад или в другое место хранения.

Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 «Оборудование к установке» по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этих ценностей на склады организации.

Приобретение оборудования за плату у других организаций и лиц отражается по дебету счета 07 «Оборудование к установке» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или др.

Принятие к бухгалтерскому учету оборудования, внесенного учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал организации, отражается по дебету счета 07 «Оборудование к установке» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».

Поступление оборудования к установке может быть отражено с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или без использования его в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами.

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом завезенное на строительную площадку оборудование, требующее монтажа, подрядчик принимает на забалансовый учет по счету 005 «Оборудование, принятое для монтажа». Стоимость этого оборудования или его частей, сданных в монтаж, подрядчик снимает с забалансового учета по счету 005 «Оборудование, принятое для монтажа». Стоимость оборудования, переданного подрядчику, монтаж и установка которого на постоянном месте эксплуатации фактически не начаты, не снимается с учета у застройщика.

При продаже, списании, передаче безвозмездно и др. оборудования к установке его стоимость списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 07 «Оборудование к установке» ведется по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям (видам, маркам и т.д.).

Счет 02 «Амортизация основных средств» предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (если арендная плата формирует операционные доходы).

При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»). Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации основных средств, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

Счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода.

Аналитический учет по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» ведется по видам материальных ценностей, арендаторам и отдельным объектам материальных ценностей.

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов.

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение:

поступления, связанные с представлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

поступления, связанные с безвозмездным получением активов, в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;

остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, списываемых организацией, в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, в корреспонденции со счетами учета затрат.

На счетах бухгалтерского учета операции по учету основных средств отражаются следующим образом:

Износ основных средств актив или пассив

Документ : Начисление износа и создание амортизационного фонда на малых предприятиях

Начисление износа и создание амортизационного фонда на малых предприятиях

Данная консультация посвящена вопросам начисления амортизации и износа основных производственных фондов. Поскольку в последнее время у работников бухгалтерии возникает очень много проблем, связанных с изменениями текущего законодательства, которые ставят вопросы учета средств амортизационного фонда, некоторые соображения, изложенные в данной консультации, могут помочь им решить эти проблемы.

Методологическую основу организации бухгалтерского учета составляет система способов и определенных приемов, которые осуществляются посредством документации, инвентаризации, бухгалтерского баланса, системы счетов и двойной записи, оценки имущества, калькуляции, отчетности.

Из вышеперечисленного нас в первую очередь интересует оценка имущества, поскольку именно она представляет собой способ выражения в денежном отношении имущества предприятия и его источников. Хочется особо подчеркнуть необходимость оценки в денежном измерении источников приобретения имущества.

Согласно части первой ст. 10 Закона Украины «О предприятиях в Украине» от 27.03.91 г. N 887-XII, с изменениями и дополнениями, «имущество предприятия составляют основные фонды и оборотные средства, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия», а части четвертой ст. 10 «источниками формирования имущества предприятия являются:

— денежные и материальные вклады учредителей;

— доходы, полученные от реализации продукции, а также от других видов хозяйственной деятельности;

— доходы от ценных бумаг;

— кредиты банков и других кредиторов;

— капвложения и дотации из бюджетов. «.

Итак, два основных понятия: имущество предприятия и источники его приобретения. Если мы откроем баланс, то «Актив» баланса отражает имущественное состояние предприятия, а «Пассив» — источники его приобретения. Из «Актива» нас интересует только раздел первый «Основные средства», поскольку раздел третий представляет собой «Денежные средства, расчеты и другие активы», а раздел второй «Запасы и затраты», которые традиционно считаются оборотными, поскольку могут быть обращены в деньги в течение одного производственного цикла. Из «Пассива» необходимо вычленить собственный капитал предприятия, поскольку в пассиве отражается информация обо всем капитале предприятия: о собственном и привлеченном (кредиторской задолженности). При расчетах используется следующее уравнение бухгалтерского учета:

Активы = Капитал, при расшифровке капитала получаем следующее:

активы = собственный капитал предприятия + кредиторская задолженность.

Таким образом, для расчета собственного капитала предприятия применяем следующую формулу:

собственный капитал = активы — кредиторская задолженность.

Информация о собственном капитале предприятия содержится в первом разделе «Пассива» баланса, собственный капитал предприятия состоит из средств уставного фонда, средств спецфондов, образованных за счет прибыли или за счет себестоимости продукции (если это разрешено соответствующими законодательными актами), средств амортизационного фонда и нераспределенной прибыли предприятия.

Нас в первую очередь интересуют средства амортизационного фонда.

Под термином «амортизация» понимается постепенное отнесение затрат на их приобретение, изготовление или улучшение, на уменьшение скорригированного дохода налогоплательщика в пределах амортизационных отчислений.

Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР устанавливает правила ведения налогового учета и предусматривает создание фонда денежных средств, который уменьшает налогооблагаемый доход предприятия согласно вышеуказанному пункту.

Типовое положение о составе издержек обращения в торговле также предусматривает создание этого фонда, таким образом, на стоимость товара (продукта) частично в пределах норм переносится стоимость основного производственного фонда постепенно и таким образом расчетным путем создается фонд денежных средств.

То есть создание амортизационного фонда предусмотрено правилами как бухгалтерского, так и налогового учета.

В законодательной базе Украины практически стерлось различие между определениями «износ» и «амортизация». Суть в том, что понятие «амортизация» не связано с износом или истощением актива вследствие его эксплуатации.

Еще в 1942 году комиссия по терминологии бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров дала следующее определение амортизации:

«Амортизация — метод бухгалтерского учета, позволяющий систематическим и рациональным способом распределить расходы или стоимость капитальных активов в течение всего срока их службы. Это процедура распределения, но не оценки».

Таким образом, бухгалтерская амортизация — это процесс распределения или стоимости услуг, перенесенных со статьи основных средств на статью продукции (или затрат отчетного периода), на производство которой (или в течение которого) эти услуги были использованы.

Поскольку зачисление основных средств на баланс относится к операции, затрагивающей и величину имущества, и источники его формирования, то и амортизация как распределение стоимости капитальных активов должна затрагивать не только часть баланса, отражающую состояние имущества предприятия, но и источники его формирования.

Начисление износа отражает изменение в имущественном состоянии предприятия (уменьшение стоимости основных средств в результате физического и морального старения), а начисление амортизации должно найти отражение в части баланса, отражающей состояние собственного капитала предприятия.

Поскольку в соответствии с отечественными нормативными актами износ начисляется в сумме амортотчислений, то возникает следующая ситуация.

Инструкция по учету основных средств предполагает отражение источника приобретения капитального актива следующей проводкой:

Дт 81 «Использование прибыли»

Кт 88 «Фонд использованной на капвложения и приобретение нематериальных активов прибыли».

Поскольку начисление амортизации относится на издержки обращения, таким образом образуется источник денежных средств для финансирования дальнейших расходов по приобретению капитальных активов. Поэтому, на сумму износа следовало бы делать следующие проводки:

а) Дт 88 «Фонд использованной на капвложения и приобретение нематериальных активов прибыли»

Кт 02 «Износ основных средств»;

б) Дт 44 «Издержки обращения» или Дт 20 «Основное производство»

Кт 86 «Амортизационный фонд».

Результаты этих операций будут следующие:

1) Дт 44 Кт 86- произошло включение в состав издержек обращения части стоимости капитальных активов и, с другой стороны, образовался источник денежных средств для финансирования дальнейших расходов по инвестированию;

2) Дт 88 Кт 02- происходит начисление износа и уменьшение фонда средств, использованных на капвложения, что имеет под собой основания. Начисление амортизации первой проводкой лишь перемещает часть средств счета 88 на счет 86, фонд средств, использованных на капвложения, уменьшается, а амортизационный фонд увеличивается.

Обе эти проводки имеют смысл и при реализации основных средств, поскольку начисленная часть амортизации не исчезает вместе со списанием остатка со счета 02 «Износ основных средств» и не растворяется в кругообороте средств предприятия, а отражается на счете 86. С другой стороны, сумма средств, вырученных от реализации основных фондов, освобождает часть основных средств предприятия, то есть фактически происходит пополнение оборотных средств предприятия, и в этом случае было бы целесообразно часть средств, оставшихся на счете 88, субсчет «Фонд использованной на капвложения и приобретение нематериальных активов прибыли», после реализации основных средств, переносить на счет 88, субсчет «Фонд пополнения оборотных средств».

Таким образом, выполняются основные функции бухгалтерского учета:

1) Контрольная функция в части контроля за использованием основных средств, фонда амортизационных отчислений, использованием прибыли и других фондов предприятия;

2) Информационная функция, поскольку именно бухгалтерский учет формирует и накапливает всестороннюю информацию о состоянии и движении имущества и источников его образования;

3) Аналитическая функция, реализация которой позволяет осуществлять анализ по всем разделам бухгалтерского учета, в том числе использования всех видов ресурсов.

Учет средств амортизационного фонда необходим не только для достижения целей, перечисленных выше, но также и при расчете бизнес-плана или технико-экономического обоснования (ТЭО) проекта для привлечения инвестиций. Обязательным пунктом при расчете ТЭО является заполнение формы «Отчет о движении денежных потоков» или «Cash-flow». Он отражает движение реальных денежных потоков — поступление денежных средств на счета предприятия и в кассу предприятия (приток денежных ресурсов) и расходы, связанные с хозяйственной деятельностью предприятия (отток денежных ресурсов). При составлении данного документа средства амортизационного фонда не учитываются, поскольку они не представляют собой движение реальных денежных потоков.

При расчете окупаемости проекта и отражении источников погашения кредита предприятию также необходима информация о наличии средств амортизационного фонда, поскольку эти средства также могут служить источником погашения кредита, в том случае если кредит предприятие берет для финансирования капвложений. В этом случае использование средств амортизационного фонда позволяет предприятию сократить свои расходы по обслуживанию долга (уплаты процентов по кредиту), поскольку срок возврата кредита в данном случае сокращается.

В случае, если предприятие не ведет учета средств амортизационного фонда (как это происходит в соответствии с действующим законодательством для малых предприятий), сумма средств, которая в соответствии с п.8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» уменьшает налогооблагаемую прибыль предприятия, остается неучтенной.

На предприятии создается следующая ситуация (для упрощения примера рассмотрен учет реализации основных производственных фондов 1 группы). Начисление износа малые предприятия отражают следующими проводками:

Дт 44 Кт 02 (для тех, кто не применяет счета 18 и 48)
Дт 18 Кт 02 (для тех, кто применяет счета 18 и 48)

Реализация отражается следующими проводками:

Дт 46 Кт 01-на сумму первоначальной стоимости;

Дт 76 Кт 46-на сумму реализации;

Дт 02 Кт 46-на сумму начисленного износа.

Таким образом, вся информация о средствах амортизационного фонда по выбывшим основным средствам у предприятия отсутствует вообще.

В соответствии с п.2.56 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия (с изменениями и дополнениями, внесенными согласно приказу Министерства финансов Украины от 28.10.96 г. N 231, от 17.11.97 г. N 247, от 18.11.98 г. N 238) «в графе 3 по строке 900 показывается сальдо счета 86, а предприятия, которые ведут учет начисления амортизации основных фондов без использования счета 86 «Амортизационный фонд», в этой графе показывают не сальдо счета 02 «Износ имущества», субсчета 1 и 2, а только его не использованную на приобретение основных фондов сумму».

Для малых предприятий необходимо вести дополнительные формы учета расходования средств амортизационного фонда. В случае отражения денежных средств на счете 86 бухгалтеру осталось бы (для выполнения этого пункта) только проследить движение средств по счету 86: по кредиту 86 — начисление амортизации, а по дебету 86 — расходование средств амортизационного фонда.

Еще одна проблема с учетом средств амортизационного фонда сложилась у предприятий с внесением изменений в Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» Законом N 371-XIV, которым был внесен п.22.24. «До 10% амортизационных отчислений, начисленных предприятиями. может централизоваться Госбюджетом Украины». С 1 января 1999 года предприятия Украины 10% начисленных амортизационных отчислений перечисляют в госбюджет. Возник вопрос об отражении операций в бухгалтерском учете и вопрос о включении этих сумм в валовые расходы.

При использовании на предприятиях счета 02 для начисления износа, а счета 86 для учета средств амортизационного фонда первый вопрос не может стоять вообще, поскольку проводка Дт 86 Кт 51 на сумму 10% амортотчислений, перечисленных в бюджет, элементарно разрешает этот вопрос.

Решение же второго вопроса также лежит на поверхности: при начислении амортизационных отчислений эти суммы уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия, а поскольку один раз они уже уменьшили налогооблагаемую прибыль, то включать эти суммы в валовые расходы второй раз было бы нелогично. Другой вопрос — в правомерности и целесообразности изъятия этих средств у предприятия, но этот вопрос не является предметом рассмотрения данной статьи.

Все вышеизложенные доводы говорят о том, что использование счета 86 «Амортизационный фонд» решило бы для предприятия многие проблемы:

1) отражение в бухгалтерском учете 10% амортотчислений, перечисленных в бюджет;

2) отражение источников капвложений при заполнении форм отчетности;

3) реальное отражение источников средств предприятия.

Предлагаемая схема бухгалтерских проводок:

Дт 88 Кт 02
Дт 44 Кт 86

Первая проводка отражает начисление износа основных средств предприятия, которое влияет на уменьшение остаточной балансовой стоимости и, соответственно, отражает изменения в фондах предприятия: уменьшается кредитовый остаток счета 88 «Фонд использованной на капвложения и приобретение нематериальных активов прибыли».

Вторая проводка отражает создание фонда амортотчислений и, соответственно, отражает источник создания фонда за счет издержек обращения торгового предприятия или себестоимости продукции производственного предприятия.

Начисление износа одной проводкой Дт 44 Кт 02 не позволяет учитывать средства амортизационного фонда и не отражает изменения на счете 88. Создание амортизационного фонда происходит одновременно с уменьшением средств фонда, использованной на капвложения прибыли. При наличии двух проводок эти процессы происходят одновременно и позволяют при реализации основных средств списывать остаток средств счета 88, субсчет «Фонд использованной на капвложения и приобретение нематериальных активов прибыли», на счет 88, субсчет «Фонд пополнения оборотных средств предприятия», поскольку реализация основных средств действительно представляет собой процесс пополнения оборотных средств предприятия.

Взаимосвязь и отличительные признаки амортизации и износа

Фундаментом фирмы, от которого полностью зависит ее устойчивость, является основной капитал. В него входят здания и сооружения, оборудование, транспорт и иные дорогостоящие активы. С основным капиталом тесно связаны такие понятия, как амортизация и износ. Их нередко путают, поэтому мы рассмотрим их основные отличия, а также роли, которые они играют в деятельности предприятия.

Сравнение износа и амортизации

Общие сведения

Все приобретаемое компанией имущество подвержено износу. Под ним подразумевают постепенную утрату основными средствами (ОС) их первоначальных свойств и функций.

Выделяют две разновидности износа:

• физический, подразумевающий физическое разрушение объектов под воздействием активной их эксплуатации, либо сил природы;
• моральный, связанный с развитием новых технологий в производстве оборудования и других видов ОС.

Именно подверженность имущества разным видам износа делает необходимым применение к ОС процесса амортизации. С ее помощью предприятие может постепенно вернуть потраченные на приобретение или возведение объектов средства, с помощью включения их небольшими суммами в себестоимость произведенной продукции или услуг, либо в издержки в случае с торговыми фирмами. Такая необходимость возникла в силу того, что стоимость ОС достаточно велика, и ее единовременное включение в себестоимость или издержки не представляется возможным.

Понятия амортизации и износа тесно связаны друг с другом еще и потому, что без оценки скорости износа невозможно рассчитать ежемесячные амортизационные отчисления. Расчет амортизации базируется на сроке полезного использования имущества, которым обозначают период функционирования объектов до их полного износа.

Отличия между ними

Разница межу износом и амортизацией заключается в следующих моментах:

1. Их функции абсолютно противоположны. Под воздействием износа ОС теряют в стоимости, амортизация же напротив позволяет их стоимость восстановить.
2. Износ не позволяет перераспределять потерянную стоимость, а в процессе амортизации списываемая частями стоимость включается в состав себестоимости изделий или услуг.
3. Эти понятия применяются в разных сферах. Амортизация является неотъемлемой частью бухгалтерского и налогового учета, а износ рассчитывают с целью анализа деятельности компании, а также для оценки стоимости реализуемых ОС.

Таким образом, несмотря на тесную связь данных понятий, они не являются взаимозаменяемыми. Далее рассмотрим другие важные нюансы, касающиеся учета амортизации на предприятии.

Характер амортизационных затрат

Как уже не раз упоминалось, ежемесячные амортизационные платежи подлежат включению в себестоимость продукции. В связи с этим их можно классифицировать так же, как и остальные издержки производства.

Согласно первой классификации, отражающей зависимость величины затрат от объемов выпуска продукции, выделяют:

• переменные, размер которых увеличивается пропорционально объему выпуска;
• постоянные, на которые объем выпуска никак не влияет.

Характер амортизационных затрат будет зависеть от метода их начисления. При использовании способа списания стоимости пропорционально объемам продукции это будут переменные затраты, так как размер амортизационных отчислений ежемесячно пересчитывается исходя из количества произведенных предприятием единиц. При использовании же всех остальных методов начисления, платежи на амортизацию имеют одинаковый размер от месяца к месяцу, поэтому относятся к постоянным затратам.

Еще одна классификация позволяет разделить издержки исходя из того, относятся ли они к производству конкретного вида продукции, или касаются деятельности фирмы в целом. Это такие виды затрат:

• прямые, относящиеся на себестоимость отдельного вида изделий;
• косвенные, которые нельзя напрямую включить в себестоимость.

Здесь вид амортизационных затрат зависит от той роли, которую играет в производстве амортизируемое оборудование. Если восстанавливается стоимость станка, используемого только для одного конкретного вида продукции, это будут прямые издержки. Если же амортизируется общецеховое оборудование, то эти затраты придется распределять пропорционально каким-то другим расходам, например, заработку работников цеха. Такие издержки уже будут носить косвенный характер.

Правила отражения

Отражение амортизации в бухучете осуществляется по кредиту счетов «02» и «05», по которым накапливается постепенно списываемая стоимость ОС и НМА. Указанные счета пассивные, но это не означает, что амортизацию необходимо показывать в пассиве баланса.

Правила отражения амортизационных затрат в бухбалансе указаны в ПБУ4/99. Пункт 35 положения устанавливает, что все показатели подлежат включению в баланс только в нетто-оценке, то есть из них необходимо вычитать регулирующие величины. Таким образом, сумма накопленной амортизации вовсе отдельно не отражается в балансе. Она используется только для уменьшения включаемой в актив стоимости ОС и НМА (счета 01 и 04).

Включение амортизации в отчет о финансовых результатах

Амортизацию, как и другие виды расходов, необходимо отражать в отчете о финансовых результатах. Форма отчета предполагает разделение расходов на несколько категорий. Амортизационные отчисления могут попасть в любую из них, в зависимости от характера использования имущества, по которым они начисляются:

1. Если амортизируемые объекты служат непосредственно производственным целям, амортизацию необходимо отразить по строке «Себестоимость продаж» (п. 5 ПБУ10/99).
2. При начислении амортизации по ОС и НМА, используемых в торговой деятельности, эти суммы отражают по строке «Коммерческие расходы».
3. Амортизация по имуществу, используемому в общехозяйственных целях, проставляется по строке «Управленческие расходы» (п. 7 ПБУ1/2008).
4. По объектам, задействованным по неосновным видам деятельности, амортизация отражается по строке «Прочие расходы» (п. 11ПБУ 10/99).

Присутствие амортизационных сумм в бухгалтерской отчетности, пусть даже не напрямую, как в случае в бухбалансом, является еще одним отличительным признаком, позволяющим разграничить понятия амортизации и износа. Это еще раз доказывает различия в сферах их применения и недопустимость смешивания данных терминов.

Прибыль до вычета налогов, процентов, износа и амортизации описана в данном видео:

Счет 02 бухгалтерского учета «Амортизация основных средств»

Основные средства, используемые для выпуска товаров, производства работ, оказания услуг, как правило, весьма недешевы. Единовременное списание их стоимости приведет к завышению цены продукции. Поэтому на активы компании регулярно начисляют амортизацию и частями переносят на стоимость товаров, работ, услуг. Для начисления и списания амортизации используют счет 02. Правила работы с ним приведем ниже в нашей статье.

Стоимость основного средства погашается посредством амортизации (п. 27 ФСБУ 6/2020, утвержденного Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 № 204н). Ее отражают на счете 02 «Амортизация основных средств».

Амортизацию (АМ) начисляют по всем видам имущества, учтенного в составе основных средств (ОС), за исключением (п. 28 ФСБУ 6/2020):
• инвестиционной недвижимости, учитываемой по переоцененной стоимости;
• ОС с неизменными потребительскими свойствами. К ним относят, например, участки земли, водные объекты, недра и другие природные ресурсы, музейные экспонаты;
• законсервированных и не используемых в деятельности компании объектов, предназначенных для реализации законодательства о мобилизации.

Начинать начислять АМ по активу необходимо с даты его признания в бухгалтерском учете. Допустимо начать ее начисление с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС. Такой вариант должен быть прописан в учетной политике (пп. «а» п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», информационное сообщение Минфина РФ от 03.11.2020 № ИС-учет-29). Наличие государственной регистрации не влияет на дату начала начисления АМ в бухучете. Исключение составляют случаи, когда регистрация является необходимым условием для использования объекта по назначению.

Прекращают начислять АМ с момента списания объекта ОС с бухучета. Если в учетной политике установлено, что компания начинает начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС, то прекращать ее начислять нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания актива (пп. «б» п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 7 ПБУ 1/2008).

АМ начисляют независимо от результата деятельности организации в отчетном периоде (п. 29 ФСБУ 6/2020). Сделать это можно на конец установленного в компании отчетного периода – ФСБУ 6/2020 не содержит требования об обязательном ежемесячном начислении амортизации.

Сумму рассчитывают таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость основного средства стала равна его ликвидационной стоимости (п. 32 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение № ИС-учет-29).

При признании объекта ОС в бухучете определяют следующие элементы АМ (п. 37 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение № ИС-учет-29):
• срок полезного использования – период, в течение которого использование актива будет приносить экономические выгоды;
• ликвидационную стоимость – сумма, которую компания получила бы на текущий момент от выбытия ОС за вычетом ожидаемых затрат на такое выбытие;
• способ начисления амортизации.

Существуют следующие способы начисления АМ (пп. 35, 36 ФСБУ 6/2020):
• линейный;
• уменьшаемого остатка;
• пропорционально количеству продукции (объему работ).

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования для начисления амортизации ФСБУ 6/2020 не предусмотрен.

Первый или второй способ применяют к активам, для которых срок полезного использования определен периодом, третий – когда он установлен в натуральных единицах (штуках, тоннах).

При линейном способе стоимость объекта ОС погашается равномерно в течение всего срока полезного использования. Ежемесячную сумму АМ рассчитывают по формуле (п. 35 ФСБУ 6/2020): сумма амортизации за месяц = балансовая стоимость ОС на начало месяца – ликвидационная стоимость ОС/ оставшийся срок полезного использования на начало месяца.

Способ уменьшаемого остатка позволяет списать большую часть стоимости объекта ОС в начале его эксплуатации, поскольку предполагает систематическое уменьшение суммы амортизации за одинаковые периоды по мере истечения его срока полезного использования (п. 35 ФСБУ 6/2020).

Формулу расчета суммы АМ компания определяет самостоятельно так, чтобы:
• сумма уменьшалась от периода к периоду;
• на конец срока амортизации балансовая и ликвидационная стоимости актива были равны (п. 32 ФСБУ 6/2020).

Применение ускоренной АМ в бухучете ФСБУ 6/2020 прямо не предусмотрено. Однако при определении формулы для расчета амортизации способом уменьшаемого остатка можно применить коэффициент ускорения.

При использовании метода начисления амортизации пропорционально количеству продукции (объему работ) применяют следующую формулу: сумма АМ за месяц = (балансовая стоимость ОС на начало месяца – ликвидационная стоимость ОС) х фактическое количество единиц продукции за месяц / оставшееся ожидаемое количество единиц продукции на начало месяца.

Счет 02 используют для начисления амортизации на собственное или арендованное имущество. Для учета активов, принятых на временное ответственное хранение, используют забалансовый счет 002.

В бюджетном учете аналогом счета 02 выступает счет 0 104 00 000.

По кредиту счета 02 отражают начисленную амортизацию по основному средству. Поэтому этот счет пассивный. Однако в пассиве бухгалтерского баланса он не отражается.

Стоимость ОС, отражаемая по дебету счета 01, уменьшается на кредитовое сальдо счета 02 на отчетную дату.

АМ начисляют в корреспонденции со счетами затрат на производство или расходов на продажу. Сумму начисленной амортизации включают:
• в стоимость незавершенного производства, когда основное средство используется в обычных видах деятельности (пп. «г» п. 23 ФСБУ 5/2019 «Запасы»);
• стоимость внеоборотного актива, если ОС используется для создания или приобретения этого актива (пп. «в» п. 10 ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», п. 23 положения № 34н);
• прочие расходы — в других случаях (п. 4 ПБУ 10/99). Например, в прочие расходы относят амортизацию ОС, временно не используемого в обычной деятельности организации и в связи с этим переданного в аренду.

Кредитовый остаток на начало отчетного периода показывает сумму начисленной амортизации на начало периода. Кредитовый оборот по счету – размер амортизационных отчислений за отчетный период. Кредитовые остатки по счету показывают сумму амортизации на конец периода.

Дебетовые обороты по счету показывают сумму амортизации по выбывшим ОС (проданным, списанным и так далее) в течение отчетного периода.

Для начисления амортизации используют следующие бухгалтерские записи.

Операция	Дебет	Кредит
Начислена амортизация по основному средству, которое используется для производства товаров, работ, услуг (станок, производственное помещение)	20	02
Начислена АМ по основному средству, используемому для нужд управления (автомобиль директора)	26	02
Начислена амортизация по основному средству, которое используется для продажи товаров, работ, услуг (здание склада, автомобиль для доставки продукции покупателям)	44	02
Начислена АМ по основному средству обособленного подразделения	79	02
Начислена амортизация по основному средству, переданному в аренду	91	02

Для списания АМ используют проводки.

Операция	Дебет	Кредит
Списана амортизация, начисленная за время использования ОС	02	01
Уменьшена АМ по основным средствам, переданным обособленным подразделениям	02	79

Аналитический учет по счету 02 ведут по отдельным инвентарным объектам ОС. Инвентарным объектом признают (п. 10 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение № ИС-учет-29):
• объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, например, автомобиль с запасными колесами, инструментами, знаком аварийной остановки;
• отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
• обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы, например, заводской конвейер, по ходу которого смонтировано несколько станков;
• существенные по величине траты на ремонты, техосмотры основных средств, проводимые с периодичностью более 12 месяцев. Критерий существенности величины затрат ФСБУ 6/2020 не определен, поэтому его нужно установить в учетной политике.

Части одного объекта ОС можно учитывать как самостоятельные инвентарные объекты в случаях, если:
• объект вводится в эксплуатацию по частям;
• стоимость частей существенна по отношению к стоимости всего объекта, а сроки полезного использования частей значительно отличаются от срока полезного использования объекта в целом.

Построение учета должно обеспечивать возможность получения информации об амортизации ОС, необходимой для управления предприятием и составления бухгалтерской отчетности.

Пример
При проведении переоценки ОС накопленную сумму АМ корректируют пропорционально изменению восстановительной стоимости актива против его первоначальной стоимости. Корректировку проводят в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Операция	Дебет	Кредит
Увеличена амортизация в результате дооценки ОС	83	02
Уменьшена амортизация в результате уценки	02	83

Каждая организация имеет право открывать субсчета к счету 02. Например, их можно разделить в зависимости от права, на котором компания владеет имуществом:
• амортизация собственных активов;
• АМ по арендованному имуществу или имуществу, полученному в лизинг.

По виду ОС:
• износ зданий и сооружений;
• амортизация по автотранспортным средствам;
• износ оборудования.

По уплате налога на имущества:
• амортизация по активам, не облагаемым налогом на имущество;
• износ имущества, облагаемого налогом исходя из кадастровой стоимости актива;
• АМ по активам, облагаемым налогом по среднегодовой стоимости.

Начисление по объекту ОС амортизации в размере 100 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости не служит основанием для его списания с учета. Износ будет числиться в кредитовом остатке по счету 02 до того момента, пока предприятие не примет решение о списании актива.

Потому о закрытии счета 02 речь идет только в том случае, если актив списывается с учета при его продаже, порче, ликвидации. Бухгалтерские записи при списании амортизации будут следующими.

Отражаем основные средства в бухгалтерском балансе

• Что относят к основным средствам
• Стоимость основных фондов по балансу: строка 1150
• Итоги

Что относят к основным средствам

К основным средствам относят имущественные ценности, которые могут использоваться как производственные активы, необходимые для изготовления продукции (оказания услуг, проведения работ), а также имущество, используемое для управления компанией. С 2022 года правила учета ОС регламентированы ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Правила, установленные ПБУ 6/01 «Учет основных средств», действовали до конца 2021 года. С 2022 года ПБУ 6/01 и Методическе указания по учету ОС, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н, утратили силу.

Что изменилось в учете ОС в связи с вступлением в силу новых ФСБУ, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности нововведений.

В число основных средств входят:

• здания и сооружения;
• земельные участки;
• оборудование;
• авто-, мото- и иная техника;
• вычислительные устройства;
• измерительные приборы;
• хозинвентарь;
• сельскохозяйственный скот;
• многолетние посадки;
• внутрихозяйственные, логистические авто- и железные дороги, а также другие подобные активы.

К основным средствам также принято относить капвложения в земельный фонд (выполнение работ, существенно улучшающих качество сельскохозяйственных земель), объекты природопользования, а также завершенные капвложения в арендованное имущество.

Стоимость принятых на учет основных средств складывается из всех затрат, связанных с их приобретением, и погашается за счет амортизации. Амортизационные начисления производятся одним из выбранных предприятием способов:

• линейным;
• снижения остатка;
• в пропорции к объему выпуска продукции.

ВНИМАНИЕ! Способ амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования прменялся до конца 2021 года. ФСБУ 6/2020 «Основные средства», применяемый с 2022 года, такой метод не регламентирует.

Не амортизируются земли и объекты добычи полезных ископаемых, воды и прочих недр. Имущество НКО с 2022 года подлежит амортизации.

О том, каковы сходства и различия амортизации, начисляемой в бухгалтерском и налоговом учете, читайте в статье «Амортизационная премия в бухгалтерском и налоговом учете».

Стоимость основных фондов по балансу: строка 1150

В бухучете к числу основных средств относят активы стоимостью свыше утвержденной предприятием со сроком службы более года. Напомним, до конца 2021 года стомость активов в бухучете не могла превышать 40 000 руб. Однако с 2022 года организация самостоятельно устанавливает лимит стоимости основных средств. Это закреплено в новом ФСБУ 6/2000 «Основные средства».

Как организации самостоятельно установить лимит стоимости ОС в бухучете согласно ФСБУ 6/2020 «Основные средства», узнайте в Готовом решении от КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный демо-доступ. Это бесплатно.

В налоговом учете стоимость ОС не изменилась и равна так же 100 000 руб.

В бухгалтерском балансе основные средства отражают в объеме их стоимости, уменьшенной на сумму амортизации (т. е. по остаточной стоимости).

О том, как определяется остаточная стоимость основных средств, читайте в материале «Как определить остаточную стоимость основных средств».

Стоимость основных фондов по балансу — строка 1150 — берется как разница между сальдо, имеющим место на конец отчетного периода по дебету счета 01, и сальдо по кредиту счета 02.

Посмотреть пример заполнения строки 1150 баланса можно в КонсультантПлюс, получив бесплатный пробный доступ к системе.

В случае проведения дооборудования (реконструкции, частичного списания) основных средств, приводящих к изменению первоначальной стоимости, эта информация находит отражение в приложениях к балансу. То же касается и случая проведения переоценки имущества, производимой путем индексирования восстановительной стоимости активов либо же путем непосредственного пересчета до фактической рыночной стоимости. Возникающие разницы относятся на добавочный капитал.

Подробнее о бухучете переоценки читайте в материале «Переоценка внеоборотных активов в балансе — это. ».

Итоги

Для отражения основных средств в бухбалансе отведена определенная строка (1150) в разделе, посвященном внеоборотным активам. К числу этого имущества относятся объекты определенной стоимости, установленной предприятием самостоятельно, и срока службы (свыше 1 года). В балансе эта стоимость показывается уменьшенной на сумму амортизации. Ситуации изменения стоимости, связанные с дооборудованием (реконструкцией, частичным списанием) и переоценкой, раскрываются в приложениях к бухбалансу.