Учет расходов при УСН с объектом «доходы минус расходы»

Как учесть расходы на рекламу при УСН?

Некоторые виды затрат имеют специальный порядок учета в бухгалтерии. Сказанное относится, например, к расходам на рекламу при использовании УСН, то есть упрощенки. Для начала следует дать определение термину. Под рекламой понимаются сведения о хозяйствующем субъекте или товаре, которые распространяются любым способом и имеют в качестве целевой аудитории неограниченный круг лиц.

Например, рассылка каталога с товарами конкретному потенциальному покупателю не является рекламой. Это объясняется тем, что имеется конкретный адресат. Но тот же каталог, выложенный на витрину в магазине, становится рекламой, так как его может взять абсолютно любой человек, посетивший объект. Более подробное определение рекламы дается соответствующий Федеральный закон — №38-ФЗ (датируется 13.03.2006). Его актуальная редакция принята 8 декабря 2020 года.

Учет ненормируемых расходов на рекламу при УСН

Порядок учета ненормируемых рекламных расходов при УСН (доходы минус расходы) регламентируется статьей 264 НК РФ (пункт 4). К ним относятся следующие виды затрат в области рекламы:

• различные СМИ и кино – журналы, газеты, теле- и радиопередачи;
• реклама посредством интернета, включая контекстную, баннерную, таргетированную, а также специализированные услуги, направленные на продвижение интернет-сайта;
• разные виды наружной рекламы, в том числе – световую, например, электронные табло, перетяжки, стенды, щиты и многое другое, за исключением рекламы внутри зданий и на транспорте;
• участие в ярмарках, выставках, презентациях и других подобных мероприятиях, включая взносы участника или оплату аренды выставочного комплекса;
• витрины, демонстрационные залы и другие виды внутренней рекламы;
• издание рекламных материалов в виде брошюр, каталогов, флаеров, буклетов с информацией о производителе или товаре;
• уценка товаров, использованных в качестве образца и потерявших в результате этого товарный вид.

Любые расходы на рекламу из приведенного выше списка относятся к ненормируемым, а потому могут быть учтены в полном объеме без каких-либо ограничений. Другими словами, если потрачено 10 тыс. руб., то все 10 могут быть учтены в качестве расходов при расчете суммы налога по схеме УСН «доходы минус расходы».

Учет нормируемых рекламных расходов при УСН

К нормируемым рекламным расходам, величина которых не может превышать 1% от выручки ИП или ООО на УСН, относятся следующие виды затрат:

• на продукцию для дегустации;
• реклама на любых типах транспорта, причем как снаружи, так и внутри, включая такой распространенный формат как бегущая строка;
• реклама внутри зданий и сооружений, например, в подъезде или лифте;
• товары, которые предоставляются в качестве подарка участникам рекламной акции или мероприятия;
• СМС-рассылка сообщений рекламного характера;
• сувенирная продукция, на которой нанесены логотип или другие сведения о компании или ИП рекламной направленности;
• покупка мест в каталоге или других рекламных материалах торговой сети или иных продавцом товаров.

Порядок списания рекламных расходов

Действующее налогового законодательство допускает списание расходов в течение всего года. Это особенно важно для нормируемых затрат, так как они не могут превышать 1% от получаемой хозяйствующим субъектом выручки. Распределение по двенадцати месяцам года позволяет учесть больше расходов и сократить таким образом сумму налога, подлежащего к уплате в бюджет.

Такой подход к списанию рекламных затрат позволяет оптимизировать фискальные выплаты. Причем сделать это на совершенно законных основаниях. Главное – своевременно оформлять необходимые подтверждающие документы, фиксирующие размер нормированных расходов на рекламу.

В качестве примера можно привести следующую ситуацию, которая вполне могла сложиться на практике. Исходные данные:

• проведение в марте рекламной акции с раздачей подарков общей стоимостью 100 тыс. руб.;
• выручка с января по март включительно – 1 млн. руб.;
• выручка в оставшиеся месяцы года – 10 млн. руб.

В марте разрешается списать рекламных расходов на сумму 1 млн. руб.*1% = 10 тыс. руб. За оставшуюся часть год разрешено списать в качестве затрат остальные 90 тыс. руб., так как это не превышает 1% от 10 млн. руб. выручки с апреля по декабрь.

Время учета расходов на рекламу при упрощенке

В отношении рекламных расходов действуют стандартные для УСН правила. Они гласят, что затраты могут быть списаны только в том отчетном периоде, когда товар или услуги были получены и полностью оплачены. Если акт приемки выполненных работ подписан 10 августа, расходы списываются в августе. На это не влияет оплата, сделанная в июле, так как услуга полностью предоставлена только в августе. Аналогичные правила действуют и при обратной ситуации: когда позднее выполняется оплата, учет ведется по ней.

Некоторые рекомендации по правильному учету рекламных расходов при УСН

Самый главный совет специалиста по бухучету достаточно прост. Он заключается в необходимости правильного и своевременного оформления документов, подтверждающих наличие и осуществление рекламных расходов, что особенно важно для УСН по схеме доходы минус расходы. В качестве подобной документации применяются:

• Договор-счет или просто договор с исполнителем. В нем указывается вид рекламы, получаемой заказчиком. Чем более детальный договор составляется, тем надежнее основание для списания расходов на рекламу.
• Акт приемки-передачи товара или выполнения услуг. Обычный документ, который выступает обоснованием для совершения оплаты. В нем обязательное указываются характеристики рекламной продукции, полученной клиентом.
• Финансовые документы. К ним относятся платежное поручение, счет-фактура и другая подобная документация, которая подтверждает осуществление оплаты, то есть фактическое несение расходов.

Вторая важная рекомендация – целесообразность использования современных онлайн-сервисов бухгалтерского учета. Например, онлайн-платформы «Тот Учет». Программа позволяет автоматизировать значительную часть бухучета, причем его ведение вполне возможно даже при отсутствии специальных знаний. Предельно простой и понятный интерфейс в сочетании с консультациями грамотных юристов и бухгалтеров позволяют с легкостью решить любые возникающие проблемы, включая грамотный учет расходов на рекламу при упрощенном налоговом режиме. В качестве бонуса – несколько тарифных планов, позволяющих подобрать подходящий по стоимости банковский продукт.

Учет расходов при УСН с объектом «доходы минус расходы»

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация применяет УСН с объектом «доходы минус расходы».
Можно ли учесть при налогообложении затраты, связанные с ксерокопированием документов?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При применении УСН учет в целях налогообложения расходов на ксерокопирование документов влечет за собой налоговые риски для налогоплательщика.

Однако полагаем, что в отдельных случаях данные расходы могут быть учтены, но не как самостоятельный вид расходов, а в составе некоторых видов расходов, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.

Обоснование позиции:

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения и выбравшая в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Причем перечень указанных расходов является исчерпывающим.

Такой вид расходов, как затраты на ксерокопирование (изготовление копий, размножение и т.п.) документов, в указанном перечне не поименован. Следовательно, можно сделать вывод, что учесть эти расходы в целях налогообложения нельзя.

Отметим, что, в отличие от главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения», в главе 25 «Налог на прибыль» перечень принимаемых к налоговому учету затрат является открытым. Для учета того или иного вида расхода необходимо только соблюдение требований ст. 252 НК РФ: экономическая обоснованность, документальная подтвержденность и направленность на получение дохода.

Однако налоговые органы выражают мнение, что даже налогоплательщики, применяющие общий режим налогообложения, не вправе учитывать затраты на копирование (размножение) документов в таких случаях, когда:

— затраты, понесены организацией в связи с размножением документов для представления в налоговый орган в связи с проведением встречной проверки (письмо УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 20-12/063378);

— затраты понесены организацией в рамках постановления Правительства РФ от 19.06.2002 N 438 «О едином государственном реестре юридических лиц» в связи с получением копии устава (письмо УФНС России по г. Москве от 09.06.2006 N 09-04/49350).

Причем свои выводы представители налогового ведомства обосновывают тем, что данные затраты не удовлетворяют принципам признания расходов для целей налогообложения прибыли, так как непосредственно не связаны с деятельностью организации, направленной на получение доходов.

Судебная практика по рассматриваемой теме немногочисленна. Тем не менее нам удалось найти постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2006 N А33-16826/2005-Ф02-1353/06-С1, в котором речь идет об учете рассматриваемых затрат при применении УСН, причем вывод сделан в пользу налогоплательщика.

Принимая решение о правомерности учета затрат на копирование документов в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, судьи исходили из того, что для подтверждения в контролирующих органах действительности проведение хозяйственных операций, действующее на тот момент законодательство РФ устанавливало необходимость представления определенного пакета документов (копий). Поэтому, по мнению судей, налогоплательщик производил копирование необходимых документов с целью получения дохода, следовательно, он правомерно уменьшил на эти затраты налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

С учетом приведенных источников мы полагаем, что учет расходов на ксерокопирование документов налогоплательщиком, применяющим УСН, влечет для него налоговые риски.

Тем не менее в отдельных случаях данные расходы могут быть учтены, но не как самостоятельный вид расходов, а в составе некоторых видов расходов, предусмотренных п. 1 ст. 346.16 НК РФ, например, в составе:

— материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, п. 2 ст. 346.16 НК РФ, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Например, предоставление копий учредительных документов, лицензий и т.п. поставщику материалов по его запросу;

— расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Например, расходы на изготовление копий товарно-сопроводительной документации, с которой в обязательном порядке должен быть ознакомлен покупатель (смотрите п. 12 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55);

— расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Например, для государственной регистрации приобретенного или построенного объекта недвижимости необходимо представление в регистрирующий орган копий ряда документов (ст. 16 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»);

— расходов на командировки (пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Например, когда речь идет о расходах на оформление паспорта для поездки в загранкомандировку. В такой ситуации сотруднику понадобится копия трудовой книжки, заверенная работодателем, для представления в отделение ФМС (приказ МВД России, МИД России и ФСБ России от 06.10.2006 N 785/14133/461) и т.п.

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

Учет расходов при УСН

Учет расходов для организаций на УСН должен соответствовать определенному порядку. Особенно это актуально для компаний с объектом налогообложения «доходы минус расходы», чтобы иметь право уменьшать базу налогообложения. Важно иметь ясное представление о том, как должен вестись учет расходов на упрощенке, какие расходы заносятся в КУДРиР, понимать состав, условия и момент признания расходов.

Закрытый перечень расходов для уменьшения налога

Контур.Бухгалтерия поможет вам правильно классифицировать траты и подскажет, когда и какую сумму можно учесть в расходах.

Не все расходы организации на УСН уменьшают налог к уплате. Законодательство устанавливает четкий список затрат, которые подпадают под понятие расходов на упрощенке. Этот перечень приведен в ст. 346.17 НК РФ, и он достаточно широк, чтобы организации могли совершать траты при ведении бизнеса и уменьшать налоговую базу. Вот основные виды издержек для УСН:

• Выплата зарплаты, командировочных, взносы на социальное и пенсионное страхование.
• Покупка товаров или оплата работ, которые используются в предпринимательской деятельности.
• Налоги и сборы.
• Аренда, коммунальные платежи, связь, без которых невозможно ведение бизнеса.
• Реклама, информационные услуги.
• Покупка основных средств деятельности и нематериальных активов.
• Хозяйственные нужды организации, обслуживание ККТ.
• Транспортные расходы, ГСМ, содержание транспорта организации, его ремонт.
• Обязательное страхование имущества, услуги нотариуса, лицензирование.

Иногда в расходы попадают необоснованные траты: добровольное страхование, маркетинговые исследования. Чтобы избежать ошибок в определении расходов, лучше обращаться к письмам Минфина. И если расход нельзя однозначно классифицировать в соответствии со списком из статьи НК, лучше не учитывать его при расчете налога.

Условия признания расхода

Чтобы избежать ошибок при учете расходов, важно учитывать ряд условий помимо перечня из статьи НК РФ:

• Расход необходимо экономически обосновать, он должен быть нацелен на получение дохода — важно уметь объяснить, как помогают вашему делу те или иные затраты.
• Вы должны полностью расплатиться с поставщиком.
• Товар или услуга, по поводу которых совершен расход, получены вами, и есть документы — счета, акты, накладные, — которые подтверждают расход и получение товара или услуги.
• Если мы списываем расходы за покупку товаров для перепродажи, эти товары должны быть уже перепроданы.
• Если мы списываем расходы за покупку товаров для производства, товары должны быть уже запущены в производство.

Момент признания расхода

Не менее важно понимать, в какой момент денежные траты становятся расходами с точки зрения установленных норм. Давайте уточним: когда организация закупает товары или работы для своей деятельности, происходят следующие процессы:

• Оплата поставщику.
• Получение от поставщика товаров, материалов или работ/услуг.
• Отгрузка товаров конечному покупателю или передача материалов в производство.

Чтобы признать расход и занести его в КУДИР, необходимо завершить все эти процессы. То есть дата последнего из этих событий становится днем признания расхода.

Оплата труда сотрудников — еще одна категория трат для организации. Расход по этой статье принимается к учету в день, когда сотрудник получил на руки или на банковскую карту свою зарплату. То же самое касается перечисления налогов, сборов и взносов, а также оплаты услуг подрядчиков.

Покупка основных средств

Учет расходов при покупке основных средств совершается в конце налогового периода и только при соблюдении ряда условий. Основное средство должно быть принято к учету, им необходимо начать пользоваться для получения дохода. Если средство требует госрегистрации — она должна состояться. Стоимость внеоборотного актива списывается равными долями до конца календарного года в последний день каждого квартала. Если средство куплено в рассрочку по договору, введено в эксплуатацию и при необходимости зарегистрировано, то учет расходов можно осуществлять по фактической оплате частей задолженности.

Бухгалтерские расходы

Контур.Бухгалтерия поможет вам правильно классифицировать траты и подскажет, когда и какую сумму можно учесть в расходах.

В Книгу учета организация на упрощенке записывает только расходы, перечисленные в ст. 346.16 НК РФ. Но в бухучете фирма фиксирует все хозяйственные операции, чтобы точно отражать данные о текущем финансовом состоянии. В бухучете расходы разделяются на две категории:

• Расходы по обычным видам деятельности.
• Прочие расходы.

К первому разделу относятся траты, связанные с основными видами деятельности организации. Для учета таких расходов предусмотрено несколько счетов в зависимости от направленности расхода — по Инструкции к Плану счетов. Например, для затрат на производство существует счет 20 «Основное производство», для продажи продукции — счет 44 «Расходы на продажу».

Издержки, которые нельзя классифицировать по обычным видам деятельности, относятся к прочим расходам. Например, это расходы по продаже основных средств, проценты по кредитам и займам, санкции за нарушение договоров.

Контур.Бухгалтерия поможет вам правильно классифицировать траты и подскажет, когда и какую сумму можно учесть в расходах. Предлагаем посмотреть наш бесплатный вебинар по учету расходов на упрощенке. Познакомьтесь с возможностями сервиса бесплатно в течение 14 дней, ведите учет, начисляйте зарплату и отправляйте отчетность с помощью Контур.Бухгалтерии.

Перенос убытков при УСН

УСН – льготный режим налогообложения, при котором не платятся некоторые налоги (НДС, налог на прибыль, налог на имущество со среднегодовой стоимости недвижимости). Ставка налога невысокая – 6 (8) % при объекте «Доходы», 15 (20) % при объекте «Доходы минус Расходы». В бочке мёда льгот есть ложечка дёгтя – расходы принимаются строго по перечню, установленному НК РФ (ст. 346.16 НК РФ), есть лимиты применения спецрежима (численность сотрудников не более 100-130, объём доходов не более 150 – 200 млн и др.).

Если налогоплательщик выбирает при УСН объект «Доходы минус Расходы» (п. 2 ст. 346.18 НК РФ) – налог исчисляется с денежного выражения доходов, уменьшенных на величину расходов. Разница между доходами и расходами может быть и отрицательной. В таком случае налоговая база равна нулю (Федеральный закон от 31.07.2020 г. № 266-ФЗ дополнил вторым абзацем п.2 ст. 346.18 НК РФ с 01.01.2021 г. про нулевую базу).

Если по итогам налогового периода (календарный год) расходы превышают доходы – получен убыток. Так же, как и при общей системе налогообложения, убыток может впоследствии уменьшить налоговую базу следующего налогового периода.

Но есть нюансы, относящиеся только к УСН:

1) п. 7 ст. 346.18 НК РФ – уменьшить налоговую базу можно в случае применения одного и того же объекта налогообложения («Доходы минус Расходы») (письмо Минфина от 05.05.2017 № 03-11-11/27739);

2) на сумму убытка уменьшить можно только налоговую базу, исчисленную по итогам налогового периода (календарного года), а не отчётных периодов (письма Минфина от 19.05.2014 № 03-11-06/2/23437, от 26.05.2014 № 03-11-11/24968), т. е. авансы налога по итогам отчётных периодов убытками уменьшить не получится;

3) переносить убыток можно в течение 10 лет после его получения, причём переносить можно общей суммой или частично на любой год из последующих девяти лет (п. 7 ст. 346.18 НК РФ) (пример: получен убыток в 2020 г. – включить в расходы его можно и в 2021, и в 2023 и пр.);

4) убытки, полученные при применении иных режимов налогообложения (общем, например), нельзя признать при УСН (письмо УМНС по г. Москве от 25.05.2004 № 21-09/34942), отметим, что правило действует и для ОСН – убытки, полученные при УСН, не уменьшат налоговую базу по налогу на прибыль;

5) если убытки получены в нескольких налоговых периодах – признавать их нужно в очерёдности получения (письмо ФНС России от 14.07.2010 № ШС-37-3/6701@);

6) при смене объекта налогообложения можно потерять право на признание убытков прошлых лет. Так например, меняя объект с «Доходы минус Расходы» на «Доходы» об убытках прошлых периодов можно забыть. Но если потом вернуться снова на режим «Доходы минус Расходы», а 10 лет ещё не пройдут – применение переноса убытков можно возобновить (письмо Минфина от 16.03.2010 № 03-11-06/2/35);

7) самое важное: если при УСН получен убыток – минимальный налог (1 % с доходов) уплатить всё равно придётся.

Законно ли взимание налога при убытках

Но не все с этим согласны.

Обратите внимание на постановление АС Северо-Западного округа от 12.10.2020 г. № Ф07-11033/20 по делу № А26-12824/2019, цена вопроса – минимальный налог 167 тыс. руб. и пеня 605 руб.

ИП по итогам 2018 г. получил убыток 1,7 млн руб., минимальный налог платить не стал, более того, пытался в суде оспорить конституционность факта уплаты налога при убытках: дескать, взыскание минимального налога экономически не обосновано, нарушает баланс публичных интересов и интересов субъектов предпринимательской деятельности, не соответствует принципу соразмерности налогообложения. И вообще, пусть Арбитражный суд обратится с запросом в Конституционный суд и выяснит законность взимания минимального налога.

На самом деле, у Арбитражных судов есть такое право – ч.3 ст.13 АПК РФ указывает: если при рассмотрении конкретного дела Арбитражный суд придёт к выводу о несоответствии закона, применённого или подлежащего применению в рассматриваемом деле, Конституции Российской Федерации, Арбитражный суд обращается в Конституционный суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности этого закона. Но не в данном случае, решил Арбитражный суд Северо-Западного округа. Вывод суда: наличие убытка не освобождает налогоплательщика, применяющего УСН, от обязанности уплатить сумму минимального налога, предусмотренную п. 6 ст. 346.18 НК РФ.

Нужно ли документально подтверждать убытки

Конечно, нужно! Здравый смысл и судебная практика убеждают нас в этом.

В Постановлении АС Волго-Вятского округа от 24.07.2019 № Ф01-3303/2019 по делу № А11-649/2016 суд в очередной раз напомнил: есть Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.2011 г., который обязывает документировать все хозяйственные операции, в том числе и те, что привели к убыткам. Обстоятельства дела: ИП заявила в декларации за 2014 г. доходы 17 млн, расходы 9,8 млн, а также убытки прошлых лет в виде расходов по строительству административного здания в 2008 г. в сумме 45 млн. При этом документы по затратам на строительство здания ИП не представила, заявив, что ИФНС должна была самостоятельно уменьшить текущую налоговую базу на сумму убытков 2008 г.

Суд решил, что если убыток, отражённый в декларации, не подтверждён первичными документами, а только учтён в налоговых регистрах и декларациях прежних лет, то признать его нельзя.

В другом решении суда (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.08.2013 № Ф02-3894/13 по делу № А78-111/2012) сделан аналогичный вывод: без первичных документов нельзя учесть убытки прежних лет, даже если они отражены в книгах и в регистрах. В деле фигурировали векселя банка, которыми рассчитывались с поставщиками, признавая это расходами, выпуск этих векселей банк не подтвердил, так как прошло много времени, а самих векселей не осталось у налогоплательщика. Итог – убытки признать не разрешили.

Если признаёте убытки прошлых лет – храните первичные документы, подтверждающие формирование убытков, в течение всего периода признания и ещё 5 лет спустя (пп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ). Контролёры имеют право проверить эти документы (письмо Минфина от 30.04.2019 № 03-02-08/32313).

Отражаем убытки в Книге учёта доходов и расходов и в декларации

Перенос убытков отражают в налоговом учете: в Книге учёта доходов и расходов в III разделе указывают общую сумму убытков в разрезе каждого «убыточного» налогового периода и сумму, которую принимают в уменьшение налоговой базы отчётного налогового периода.

В декларации по УСН (Форма и порядок заполнения декларации утверждены приказом ФНС от 25.12.2020 г. № ЕД-7-3/958@) сумма убытка, полученного в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах), на которую уменьшается налоговая база за текущий налоговый период, отражается по строке 230 Раздела 2.2. Показатель этой строки участвует в расчёте величины налоговой базы для исчисления налога по УСН за налоговый период (строка 243 Раздела 2.2).

Электронные торги: учет расходов на ЭЦП у «упрощенца»

Организация (УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы») приняла участие в электронных торгах. Можно ли учесть в расходах затраты на участие в торгах (оформление ЭЦП, получение сертификата ключа ЭЦП, расходы на программное обеспечение и т.д.)?

Если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее – Налог), являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая база определяется как денежное выражение доходов, уменьшенное на величину расходов (п.п. 1 и 2 ст. 346.18 НК РФ).

При этом налогоплательщики учитывают расходы в порядке, который установлен положениями ст. 346.16 НК РФ.

Так, при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Как неоднократно разъясняли финансовое и налоговое ведомства, налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении налоговой базы могут учитывать расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При этом данный перечень расходов носит закрытый характер (смотрите, например, письма Минфина России от 20.01.2014 № 03-11-06/2/1478, от 13.02.2015 № 03-11-06/2/6557, от 07.05.2015 № 03-11-03/2/26501, УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 № 16-15/075976@).

Ссылаясь на это обстоятельство, Минфин России в письме от 02.07.2007 № 03-11-04/2/173 приходит к выводу, что расходы, связанные с участием организации в конкурсных торгах (тендерах) на право заключения контрактов и договоров, не должны учитываться при исчислении Налога.

Финансисты также поясняли, что, поскольку оплата права на заключение договора купли-продажи, в которую включается задаток, внесенный за участие в аукционе, не предусмотрена ст. 346.16 НК РФ, данные платежи не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (письмо Минфина России от 27.12.2007 № 03-11-05/317).

О том, что расходы на подготовку документации и уплату сбора, связанные с участием в конкурсных торгах, не учитываются организацией на УСН, Минфин России заявил в письме от 13.05.2009 № 03-11-06/2/85. Это же мнение высказали и представители налоговых органов (смотрите материал: Вопрос: Мы выиграли конкурс в сфере ЖКХ, получили акт и счет на оплату за участие в открытом аукционе в электронной форме. Можно ли включить в расходы данную сумму? Применяем УСН с объектом доходы минус расходы (“Упрощенка”, № 3, март 2014 г.)). Подтверждает эту позицию и письмо от 08.08.2014 № 03-11-11/39673, в котором Минфин России указывает, что расходы, связанные с участием в электронных конкурсных и аукционных торгах, в вышеуказанный перечень расходов не включены.

Таким образом, руководствуясь официальной позицией, организация не должна учитывать в расходах, уменьшающих доходы при УСН, затраты, связанные с участием в электронных торгах, поскольку это напрямую не следует из нормы п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В этой связи можно привести письмо Минфина России от 31.08.2006 № 03-11-04/2/180, в котором говорится, что невозможность учесть расходы, не входящие в перечень, предусмотренный ст. 346.16 НК РФ, компенсируется для налогоплательщиков тем, что глава 26.2 НК РФ является более благоприятным режимом налогообложения, так как налоговая нагрузка в данном случае снижается по сравнению с общим режимом налогообложения более чем в два раза.

С другой стороны, мы полагаем, что при участии в электронных торгах расходы на подготовку документации в определенной части (например, если при этом были задействованы работники организации) могут быть квалифицированы в качестве расходов на оплату труда и учтены при определении налоговой базы по Налогу на основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Если отдельно оплачиваются услуги по правовой экспертизе условий аукциона или условий госконтракта, которые произведены силами стороннего юриста, то такие расходы могут учитываться как юридические услуги на основании пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ полученные доходы могут быть также уменьшены на расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, следовательно, организация вправе учесть расходы по доставке конкурсной документации, если доставка осуществляется почтой.

Также пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ предусмотрена возможность признания в составе затрат расходов, связанных с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). Эту норму мы полагаем возможным применить, если, например, для участия в электронных торгах приобретено соответствующее программное обеспечение.

В то же время в письме от 08.08.2014 № 03-11-11/39673 Минфин России конкретизировал, что расходы на электронную цифровую подпись, покупку услуг удостоверяющего электронную цифровую подпись центра и предоставление сертификата ключа электронной цифровой подписи, произведенные для участия в электронных торгах, не учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по Налогу.

Тем не менее затраты на участие в электронных торгах могут представлять собой совокупность иных расходов, в том числе поименованных в предусмотренном нормой п. 1 ст. 346.16 НК РФ перечне. В том случае, если деление на отдельные составляющие может быть документально подтверждено, мы полагаем целесообразным рассмотреть указанные в вопросе затраты на предмет возможности учёта по основаниям, предусмотренным в данном перечне.

Представляется необходимым обратить внимание на мнение, выраженное в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.10.2014 № Ф07-6057/14 по делу № А13-9590/2013. Не поддержав выводы судов предыдущих инстанций (решения были вынесены в пользу налогового органа), судьи указали на следующее. Согласно пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий УСН, уменьшает полученные доходы на величину материальных расходов. Перечень материальных расходов приведен в ст. 254 НК РФ и в том числе содержит пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. Данный перечень материальных расходов является открытым. Предприятие производило перечисление денежных средств для обеспечения заявок на участие в открытых аукционах в электронной форме на право заключить контракты. Налогоплательщик является специализированной организацией, оказывающей социально значимые услуги по контрактам, заключенным на основании проведенных открытых аукционов. Расходы на участие в аукционе являются частью производственного процесса, направлены на ведение хозяйственной деятельности для получения дохода, в связи с чем подлежат отнесению к расходам согласно положениям ст. 346.16 и ст. 254 НК РФ, поскольку отвечают требованиям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Таким образом, возможность признания расходов зависит от конкретной ситуации и готовности организации к налоговому спору.

Ответ подготовил: Пивоварова Марина, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Ответ прошел контроль качества