Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента

Должная осмотрительность 2020

С момента появления понятия «должная осмотрительность» прошло почти 15 лет. С тех пор технологии значительно шагнули вперед. Редакция журнала «Расчет» собрали досье на будущего контрагента.

Впервые суды заговорили о должной осмотрительности устами Пленума ВАС РФ в легендарном Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Тогда арбитры применили словосочетание «должная осмотрительность» в ситуации получения компанией необоснованной налоговой выгоды.

После появления указанного документа это понятие стало одним из наиболее важных обстоятельств доказывания своей точки зрения в налоговых спорах как ревизорами, так и бизнесом.

Пакет документов

Начиная с 2006 года компании начали собирать перед заключением сделки объемные досье на своих контрагентов. Среди документов были выписки из ЕГРЮЛ, учредительные документы, правоустанавливающие бумаги, лицензии, отчетность (до того момента, как она появилась в открытом доступе). Не все контрагенты были довольны такой практикой. Вопросы вызывало желание деловых партнеров получить копии паспорта директора.

Необходимо отметить, что помимо налоговых существуют еще гражданско-правовые риски, связанные с неис­полнением другой стороной сделки условий договора. Поэтому проверять контрагента на благонадежность следует еще и для того, чтобы убедиться, что сторона сможет выполнить свои договорные обязательства.

В настоящий момент проверить благонадежность партнера можно не отходя от компьютера. Благо более чем за 10 лет технологии ушли далеко вперед. На получение информации из открытых источников можно рассчитывать, но в идеале, конечно, желательно как можно раньше лично пообщаться с будущим деловым партнером, съездить в офис, посмотреть территорию компании-партнера, убедиться в наличии транспорта, склада, реальности директора и т. п. Но это не всегда возможно, особенно когда речь идет о деловых партнерах, головной офис которых находится в другом регионе, или если действуют какие-либо ограничения на перемещения, например такие, с которыми все мы столкнулись этой весной.

Подпишитесь на журнал «Расчёт» или «Расчёт. Премиум» на 1-е полугодие 2021 года! Скачать счет на подписку

Осознанный подход

Термин «должная осмотрительность» достаточно размыт. Проявление должной осмотрительности можно трактовать как комплекс мероприятий по проверке контрагента. Официального пособия или инструкции по проверке делового партнера не существует. Поэтому налогоплательщик вправе использовать любые ресурсы и методы, не запрещенные законодательством.

Рекомендую для увеличения эффективности поставить себя на место проверяющих – задаться вопросом: а что бы проверил налоговый орган? Для ответа на этот вопрос необходимо ознакомиться с разъяснениями инспекторов, а также судебной практикой по фискальным спорам.

Важно упомянуть, что налоговое законодательство не содержит обязанности проверки контрагента. Однако в 2017 году появилась статья 54.1 НК РФ, которая закрепила принцип недопустимости формального подхода при реальности хозяйственных операций.

Как подчеркнула ФНС России в письме от 31 октября 2017 года № ЕД-4-9/22123@, проверка контрагента важна для того, чтобы убедиться в реальности его деятельности и в наличии ресурсов для исполнения договора. Поэтому осмотрительность будет рассматриваться в совокупности с реальностью операций.

Своя сделка

Критерии проявления осмотрительности, как указал Верховный суд в Определении от 14 мая 2020 года № 307-ЭС19-27597, будут разными для покупки, например, обычных материально-производственных запасов и дорогостоящего актива.

Применительно к договорам на оказание услуг необходимо истребовать данные о среднесписочной численности контрагента, штатное расписание, сведения о профессиональном опыте и образовании работников, рекомендации от иных заказчиков по аналогичным услугам, договоры с подрядчиками по похожим услугам.

Применительно к договорам логистики, перевозке, хранению, таможенным услугам необходимо иметь подтверждение наличия у контрагента собственного или привлеченного транспорта, целесообразно запросить документы по складу (собственность, аренда), собрать деловую переписку по заказу объема услуг, заказу пропусков, доверенности на водителей.

При заключении договора поставки важное значение имеет также логистика (транспортировка товара до покупателя). Даже при наличии условия о доставке товара силами поставщика рекомендуется сохранять ГТД по ввозу товара на территорию России и транспортные накладные (путевые листы) для доказательства реальности поставки продукции (письмо ФНС России от 2 июля 2019 г. № СД-4-3/12855@).

Сомнительный аргумент

Мнения судов и налоговых инспекторов сходятся в отношении предмета доказывания проявления должной осмотрительности. В частности, арбитры обращают внимание на деловую репутацию, платежеспособность контрагента, наличие у него ресурсов и опыта. Ниже представлены примеры неосмотрительности из судебной практики.

Мало ресурсов

Отсутствие у контрагента необходимых ресурсов для исполнения сделки – к таким могут относится производственные мощности, наличие технологического оборудования, квалифицированного персонала (Постановление АС Московского округа от 20 ноября 2019 г. по делу № А41­4123/2019).

Срок регистрации

Контрагент зарегистрирован незадолго до сделки или зарегистрирован по адресу массовой регистрации (Постановление АС Северо­Западного округа от 25 января 2019 г. по делу № А66­15990/2017).

Недостаточность данных

Не представлены документы, свидетельствующие о соблюдении должной степени осмотрительности при выборе контрагента путем получения непосредственно у самого делового партнера информации и документов о деятельности спорного общества, информации о видах деятельности, штате сотрудников, о материальных и технических ресурсах, об иных заключенных и (или) исполненных договорах (Постановление АС Московского округа от 12 февраля 2019 г. по делу № А40­137957/2017).

«Пустой» адрес

Контрагент по указанному в ЕГРЮЛ адресу не значится, договоров аренды нет, руководитель отрицает свою причастность к финансово­хозяйственной деятельности указанной организации, подписанию документов (Постановление АС Дальневосточного округа от 5 декабря 2019 г. № Ф03­5483/2019).

Репутационная ревизия

Не представлены доказательства проверки репутации партнеров: наличие личных контактов руководства компании­поставщика и руководства организации­покупателя при обсуждении условий поставок, наличие документального подтверждения полномочий руководителя компании­контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность (Постановление АС Московского округа от 27 декабря 2019 г. по делу № А40­229622/2018).

Сомнительная отчетность

Налоговые декларации представлялись с нулевыми показателями; малая численность штата; отчетность по страховым взносам с «нулевыми показателями», организация не имеет в собственности движимого (недвижимого) имущества (Постановление АС Дальневосточного округа от 13 августа 2019 г. № Ф03­3194/2019).

Спорный ОКВЭД

ОКВЭД не соответствует фактическому виду деятельности контрагента (Постановление АС Северо­Западного округа от 18 апреля 2019 г. по делу № А56­88495/2018).

Ирина Михеева, ведущий юрисконсульта ООО «КСК аудит»

РАСЧЕТ
Журнал для современного бухгалтера

Самый любимый бухгалтерский журнал, который всегда на вашей стороне.

98% подписчиков всегда продлевают подписку на журнал.

Выбор читателей

Изменения трудового законодательства с 2022 года: важное для бухгалтера и директора

График отпусков на 2022 год с учетом изменений ТК РФ

С 2022 года больничные и декретные пособия автоматически. Что нужно делать бухгалтеру?

Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.

*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование

Должная осмотрительность / Коммерческая осмотрительность

Должная осмотрительность — это комплекс мероприятий проводящихся налогоплательщиком для проверки благонадежности своего контрагента до заключения с ним договора.

Коммерческая осмотрительность — применяемый в деловом обороте стандарт обоснованного выбора контрагента с учетом характера сделки и разумного поведения участника оборота, ожидаемого в сходных обстоятельствах. Понятие пришло на смену должной осмотрительности.

Ещё не так давно налоговые органы опирались на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 (далее — Постановление № 53) в борьбе с уклонением от уплаты налогов. Так продолжалось 11 лет, а в августе 2017 года это противоборство достигло нового уровня. Налоговый кодекс Российской Федерации дополнился специально разработанной статьёй 54.1, направленной против преднамеренного снижения налогооблагаемой базы. Кроме того, Федеральная налоговая служба издала официальное письмо от 31.10.17 № ЕД-4-9/22123@, где объясняет инспекторам, как следует работать, чтобы обнаружить махинации непорядочного налогоплательщика и собрать доказательства таковых.

ФНС долгие годы ведёт войну с любителями схем “оптимизации налогов”. Сотрудники принимают меры против участников сделок, которые могли быть заключены, чтобы недобросовестный предприниматель мог скрыть доходы и не выплачивать с них налоги. К таким мерам относится, например, аннуляция налоговых вычетов и расходов, которые предъявлялись этими лицами.

До середины августа 2017 года меры противодействия уходу от налогов не регламентировались НК РФ. Инспекторы ориентировались на Постановление № 53, где вводилось понятие необоснованной налоговой выгоды и приводились её характерные черты. Помимо этого, в Постановлении № 53 говорится о должной осмотрительности при подборе деловых партнёров. Недостаточная осмотрительность является основанием для признания выгоды необоснованной.

С 19 августа 2017 года начала действовать статья 54.1 Налогового Кодекса РФ, названная «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога сбора, страховых взносов» (вводится Федеральным законом от 18.07.17 № 163-ФЗ). Новый закон разграничивает допустимые и недопустимые формы предъявления вычетов и признания расходов, конкретизируя действия предпринимателя, которые следует признать злоупотреблением правами.

Чтобы сотрудники быстрее освоились с новым регламентом, ФНС опубликовала письмо от 31.10.17 № ЕД-4-9/22123@ с пояснениями к статье 54.1 НК РФ. В новом законе не уточняются нормы, описанные в Постановлении № 53, а декларируется новая методика борьбы со злоупотреблением правами налогоплательщиков. При разработке этой методики была учтена накопившаяся судебная практика.

В разъяснениях также подчёркивается, что статья 54.1 НК РФ отменяет некоторые требования Постановления № 53. Инспекторам уже не полагается оперировать понятиями из старых правил, например, «должная осмотрительность» (при подборе фирм-партнёров) и «необоснованная налоговая выгода».

Все эти новшества актуальны как для выездных проверок, назначенных не ранее, чем вступил в силу новый закон, так и камеральных проверок по результатам рассмотрения налоговых деклараций, поданных после этой даты.

Подводя итог всему вышесказанному, можно заключить, что, во-первых, так называемый «сущностный» подход является своего рода защитой от фиктивных доначислений для добропорядочных плательщиков налогов; а во-вторых, позволяет плательщику налогов провести проверку собственных контрагентов и установить границы для фактических условий исполнения договора.

В начале марта 2021 года было опубликовано Письмо ФНС РФ от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, в котором конкретизируются подробности и нюансы прецедентной правовой практики налоговых органов по статье 54.1.

Должная осмотрительность – законодательство

В таблице мы собрали наиболее значимые документы по теме “должная осмотрительность”:

Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2015, N 9

В одном из своих последних разъяснений — Письме от 24.07.2015 N ЕД-4-2/13005@ — специалисты налогового ведомства в очередной раз напомнили налогоплательщикам суть термина «должная осмотрительность», рассказали, как и зачем ее проявлять, а также привели перечень сведений, предоставляемых налоговыми органами налогоплательщикам, проявляющим должную осмотрительность при выборе контрагентов.

Должная осмотрительность и добросовестность: определение понятия

Как справедливо отмечают налоговики в своих разъяснениях, в налоговом законодательстве РФ нет определения понятия «недобросовестность налогоплательщика». При этом в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 арбитражным судам даны разъяснения относительно данного вопроса.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Согласно позиции Пленума ВАС факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и что ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Налоговики отмечают, что обязанность по доказательству получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды возложена на налоговые органы. Указанные доказательства базируются на основании фактов, установленных в ходе мероприятий налогового контроля, а также собранных доказательств по данным фактам. Таким образом, каждое обстоятельство получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды носит индивидуальный характер и должно быть подтверждено в ходе налоговой проверки соответствующими доказательствами.

Согласно гражданскому законодательству РФ основной целью деятельности коммерческой организации является извлечение прибыли. Под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) является одним из Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

Также налоговики обращают внимание налогоплательщиков, что непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов влечет риски в первую очередь для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Такие риски могут выражаться, в частности, в непоставке или несвоевременной поставке товаров, поставке некачественных товаров, неоплате отгруженных товаров, невозможности предъявления претензий к контрагентам и последующего взыскания с них понесенных потерь и т.д. (Письмо ФНС России от 23.01.2013 N АС-4-2/710@).

Информация, предоставляемая налоговыми органами налогоплательщикам, проявляющим должную осмотрительность при выборе контрагента

В Письме N ЕД-4-2/13005@ налоговики напоминают, что налоговым законодательством не установлена обязанность налоговых органов предоставлять налогоплательщикам по их запросам информацию об исполнении контрагентами налогоплательщиков обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, или о нарушениях ими законодательства о налогах и сборах.

При этом налоговики апеллируют к таким нормам, как пп. 4 п. 1 ст. 32 «Обязанности налоговых органов» и ст. 102 «Налоговая тайна» НК РФ. Анализируя данные нормы, ФНС говорит, что она обязана бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения. Осуществляется данное информирование в соответствии с соответствующим Административным регламентом, утвержденным Приказом Минфина России от 02.07.2012 N 99н.

Согласно п. 1 ст. 102 НК РФ любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, указанных в названном пункте, составляют налоговую тайну. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом (абз. 1 п. 2 ст. 102 НК РФ). В силу п. 1 ст. 102 НК РФ к налоговой тайне, в частности, не относятся сведения:

• являющиеся общедоступными, в том числе ставшие таковыми с согласия их обладателя — налогоплательщика;
• об идентификационном номере налогоплательщика;
• о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения;
• о специальных налоговых режимах, применяемых налогоплательщиками, а также об участии налогоплательщика в консолидированной группе налогоплательщиков;
• предоставляемые органам местного самоуправления в целях осуществления контроля за полнотой и достоверностью информации, представленной плательщиками местных сборов, для расчета сборов, а также о суммах недоимки по таким сборам.

К сведению. Перечень документов, которые могут быть истребованы организацией у контрагентов в рамках проявления должной осмотрительности, зависит от отраслевой принадлежности организации и ее контрагентов, а также особенностей их финансово-хозяйственной деятельности (Письмо ФНС России от 23.01.2013 N АС-4-2/710@).

Налоговики рекомендуют налогоплательщикам при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, исследовать, в частности, такие признаки, как:

• отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность;
• отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей;
• отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;
• отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора;
• наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг.

При этом налоговики указывают, что информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС в Интернете.

Интернет-ресурс. Официальный сайт ФНС — www.nalog.ru.

Какую информацию может получить налогоплательщик, проявляющий должную осмотрительность при выборе контрагента, на сайте налогового ведомства? Для таких налогоплательщиков будет актуален сервис «Риски бизнеса: проверь себя и контрагента». Сервис позволяет получать сведения о юридических лицах, внесенных в ЕГРЮЛ, знакомиться с сообщениями, которые коммерческие организации обязаны официально публиковать в соответствии с российским законодательством, а также узнавать другую полезную информацию, которая поможет проявить должную осмотрительность при выборе партнеров по бизнесу. Сервис имеет самостоятельные подразделы.

В рамках данного сервиса налогоплательщик может получить следующую информацию:

Наименование подраздела сервиса

Реквизиты, необходимые для поиска

Сведения о государственной регистрации юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, крестьянских (фермерских) хозяйств

ОГРН (ИНН) или наименование юридического лица

Сведения о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, в отношении которых представлены документы для государственной регистрации

наименование юридического лица;

форма поданного документа;

ИФНС, в которую был подан документ;

период, в который был подан документ

Сообщения юридических лиц, опубликованные в журнале «Вестник государственной регистрации», о принятии решений о ликвидации, о реорганизации, об уменьшении уставного капитала, о приобретении обществом с ограниченной ответственностью 20% уставного капитала другого общества, а также иные сообщения юридических лиц, которые они обязаны публиковать в соответствии с законодательством РФ

Сведения, опубликованные в журнале «Вестник государственной регистрации», о принятых регистрирующими органами решениях о предстоящем исключении недействующих юридических лиц из ЕГРЮЛ

Поиск сведений в реестре дисквалифицированных лиц

дата его рождения;

Юридические лица, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица

Наименование юридического лица;

Адреса, указанные при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами

Адрес (регион, район, город, населенный пункт, улица, дом)

Сведения о лицах, в отношении которых факт невозможности участия (осуществления руководства) в организации установлен (подтвержден) в судебном порядке

Сведения о юридических лицах, связь с которыми по указанному ими адресу (месту нахождения), внесенному в ЕГРЮЛ, отсутствует

ОГРН юридического лица;

ИНН юридического лица;

полное наименование юридического лица

Сведения о юридических лицах, имеющих задолженность по уплате налогов и (или) не представляющих налоговую отчетность более года

Сведения о физических лицах, являющихся руководителями или учредителями (участниками) нескольких юридических лиц

Признак физического лица (руководитель, участник);

ИНН физического лица;

Ф.И.О. физического лица

Выписка (справка) формируется в формате PDF, содержащем квалифицированную электронную подпись и ее визуализацию (в том числе при распечатывании выписки (справки)).

Состав сведений о государственной регистрации юридического лица, крестьянского (фермерского) хозяйства, физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, подлежащих размещению на официальном сайте ФНС в Интернете, и порядок их размещения утверждены Приказом Минфина России от 05.12.2013 N 115н.

Данный сервис предоставляет возможность получения сведений о юридических лицах, не представляющих налоговую отчетность более года и (или) имеющих по состоянию на 01.08.2015 превышающую 1000 руб. задолженность по уплате налогов, которая направлялась на взыскание судебному приставу-исполнителю. Сервис работает в тестовом режиме.
Данный сервис предоставляет возможность получения сведений о физических лицах, являющихся руководителями или учредителями (участниками) нескольких юридических лиц по состоянию на 18.08.2015. Сервис работает в тестовом режиме.

В одном из своих последних разъяснений — Письме N ЕД-4-2/13005@ — налоговики в очередной раз обращаются к понятиям «должная осмотрительность», «необоснованная налоговая выгода». Специалисты налогового ведомства разъяснили, какую информацию они обязаны представлять в соответствии с налоговым законодательством налогоплательщикам, проявляющим должную осмотрительность при выборе контрагента, а какую налогоплательщик должен получить самостоятельно, в том числе с помощью сервисов ФНС в Интернете.

Должная осмотрительность при выборе контрагента: как оценивают налоговые органы

Каким образом оценивают налоговые органы действия организации по проявлению “должной осмотрительности” при выборе контрагента?

Практика коммерческого оборота зачастую требует запрашивать у потенциальных контрагентов, а также действующих партнеров документацию в целях проверки партнера на предмет благонадежности. Это обусловлено не только желанием избежать финансовых потерь по сделке, но и необходимостью проявить так называемую “должную осмотрительность”. Дело в том, что налоговый орган может признать налоговую выгоду необоснованной, если докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

Налоговое законодательство не содержит конкретного перечня документов, которые налогоплательщик должен истребовать у контрагента в целях минимизации налоговых рисков. Применительно к конкретным ситуациям проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок может подтверждаться различными документами.

Минфин России в письмах от 21.07.2010 № 03-03-06/1/477, от 10.04.2009 № 03-02-07/1-177, от 13.12.2011 № 03-02-07/1-430 отметил, что об осмотрительности и осторожности налогоплательщика могут свидетельствовать предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента меры, такие как:
– получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;
– проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ);
– получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента;
– использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента (смотрите также письмо ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84).

Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ “Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок” в качестве одного из критериев, при оценке которых налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, названо ведение налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

Этим же приказом утверждены Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (Приложение № 2 к приказу, далее – Общедоступные критерии), которыми налогоплательщик может воспользоваться для оценки благонадежности контрагента.

Так, при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, организации рекомендуется исследовать, не имеют ли место следующие признаки:
– отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
– отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
– отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
– отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и (или) производственных и (или) торговых площадей;
– отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.). При этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации (например в СМИ, наружная реклама, интернет-сайты и т.д.) о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;
– отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (общий доступ, официальный сайт ФНС России www.№alog.ru).

Наличие подобных признаков, по мнению налоговых органов, свидетельствует о высокой степени риска квалификации подобного контрагента налоговыми органами как проблемного (или “однодневки”), а сделок, совершенных с таким контрагентом, сомнительными.

Дополнительно повышает такие риски одновременное присутствие следующих обстоятельств:
– контрагент, имеющий вышеуказанные признаки, выступает в роли посредника;
– наличие в договорах условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота (например длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты, несопоставимые с последствиями нарушения сторонами договоров штрафными санкциями, расчеты через третьих лиц, расчеты векселями и т.п.);
– отсутствие очевидных свидетельств (например копий документов, подтверждающих наличие у контрагента производственных мощностей, необходимых лицензий, квалифицированных кадров, имущества и т.п.) возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг;
– приобретение через посредников товаров, производство и заготовление которых традиционно производится физическими лицами, не являющимися предпринимателями (сельхозпродукция, вторичное сырье (включая металлолом), продукция промысла и т.п.);
– отсутствие реальных действий плательщика (или его контрагента) по взысканию задолженности. Рост задолженности плательщика (или его контрагента) на фоне продолжения поставки в адрес должника крупных партий товаров или существенных объемов работ (услуг);
– выпуск, покупка/продажа контрагентами векселей, ликвидность которых не очевидна или не исследована, а также выдача/получение займов без обеспечения. При этом негативность данного признака усугубляет отсутствие условий о процентах по долговым обязательствам любого вида, а также сроки погашения указанных долговых обязательств больше трех лет;
– существенная доля расходов по сделке с “проблемными” контрагентами в общей сумме затрат налогоплательщика, при этом отсутствие экономического обоснования целесообразности такой сделки при одновременном отсутствии положительного экономического эффекта от ее осуществления и т.п.

Налогоплательщикам рекомендовано проверять контрагентов на предмет их возможного отнесения к лицам, ведущим деятельность с высоким налоговым риском. Если организация может документально подтвердить, что полученные сведения не позволяют отнести контрагента к указанной категории лиц, это может свидетельствовать о проявлении им должной осмотрительности при заключении договора.

Контролирующие органы также обращают внимание, что, хотя налогоплательщику следует убедиться в том, что сведения о его контрагенте внесены в ЕГРЮЛ, наличие одной лишь выписки из ЕГРЮЛ не является достаточным или единственным подтверждением должной осмотрительности и осторожности налогоплательщика при выборе контрагента.

Не гарантирует проявление должной осмотрительности и запрос у контрагента копий налоговой отчетности, так как она еще должна пройти налоговую проверку. Поэтому налогоплательщикам при выборе контрагентов рекомендуется учитывать совокупность иных негативных признаков, указанных в 12-м критерии оценки рисков “Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском”, который входит в Общедоступные критерии (письмо ФНС России от 16.03.2015 № ЕД-4-2/4124).

Как показывает судебная практика, запрос у контрагента копий свидетельства о государственной регистрации, свидетельства о постановке на налоговый учет, устава, выписки из ЕГРЮЛ, документов, подтверждающих полномочия руководителя, справки об отсутствии задолженности по налогам в большинстве случаев расценивается судами как доказательство проявления стороной договора должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09, ФАС Поволжского округа от 15.03.2011 по делу № А65-15788/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.2011 № Ф01-4843/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2008 № Ф04-1545/2008(1778-А46-14), от 29.03.2011 по делу № А27-9150/2010, ФАС Московского округа от 08.02.2011 № КА-А40/16553-10, ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.10.2008 № А33-5672/2008 и др.).

Ответ подготовил: Шишкина Ольга, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ответ прошел контроль качества

Свежие новости цифровой экономики на нашем канале в Телеграм

Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента

• Об адвокате
• Сведения о квалификации
• Блог адвоката
• Контакты

Отметим сразу: ни один закон не содержит понятия должной осмотрительности. Данный термин вошел в обиход налоговых органов по результатам судебной практики. Впервые должная осмотрительность упоминается в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53. Постепенно понятие все больше стало встречаться в актах высших судебных инстанций: появились конкретные критерии, по которым проводится оценка надлежащей осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагента.

Если обобщить судебную практику, то можно сделать следующий вывод: должная осмотрительность — это оценка благонадежности контрагента перед началом финансово-хозяйственных взаимоотношений с ним.

Пример! Общество заключило несколько договоров подряда с другой организацией. При этом заказчик руководствовался только выгодами, которые предлагала другая сторона: сжатыми сроками поставки и низкой стоимостью. Благонадежность подрядчика организация не проверяла.

По утверждению ФНС указанный подрядчик являлся «сомнительным» контрагентом-«транзитером», в отношении которого установлен ряд признаков, указывающих на наличие формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем применения налогоплательщиками-покупателями налоговых вычетов по НДС при формальном отражении налогоплательщиками-продавцами сумм налога от реализации по операции.

Обществу не удалось доказать собственную надлежащую осмотрительность,
так как организация не учла сомнительную репутацию своего партнера.
Результат — доначисления по НДС и штраф в соответствии со ст.122 НК РФ.

Точных критериев проявления должной осмотрительности нет, но предполагается, что компания при выборе контрагента должна проверить его на благонадежность, использовав все доступные источники.

При этом стандарт для оценки должной осмотрительности в настоящее время сформулирован в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597.

Налогоплательщик признается осмотрительным, если перед заключением договоров с контрагентом он оценил:

условия сделки и экономическую выгоду от сотрудничества;

деловую репутацию и платежеспособность контрагента;

риски, связанные с невыполнением обязательств;

ресурсы, которые имеются у контрагента для исполнения обязательств.

Таким образом, проявление должной осмотрительности выражается не только в оценке самой сделки и ее привлекательности, но и в анализе благонадежности контрагента и его способности исполнить свои обязательства по договору. Подробнее о том, как проверить контрагента на благонадежность можете прочитать здесь.