Обслуживающие производства и хозяйства. Налог на прибыль

Обслуживающие производства и хозяйства. Налог на прибыль

Расходы, связанные с деятельностью

Налогоплательщики, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Все расходы, связанные с реализацией услуг соответствующими подразделениями налогоплательщика, обобщаются и сравниваются с доходами, полученными от реализации этих услуг. При возникновении убытка (отрицательной разницы между подобными доходами и расходами) налогоплательщик должен подтвердить возможность учета этого убытка для уменьшения налоговой базы (увеличения убытка), полученного налогоплательщиком от основной деятельности. Условия, выполнение которых позволит учесть этот убыток в уменьшение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода, определены статьей 275.1 НК РФ, согласно которым условия деятельности должны быть сравнимы со специализированными организациями.

Под специализированными организациями следует понимать организации, созданные для осуществления деятельности, в том числе предпринимательской, в сфере жилищно-коммунального хозяйства, в социально-культурной сфере и т.п. При этом налогоплательщик не ограничен в возможности выбора организаций, которые являются специализированными и сравнение с которыми он может произвести.

При этом сравнение производится по каждой услуге, оказываемой при использовании объектов подсобного хозяйства, жилищно-коммунального хозяйства, объектов социально-культурной сферы, учебно-курсовых комбинатов и иных аналогичных производств и служб.

Если налогоплательщик, в состав которого входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, не может произвести сравнение по условиям, предусмотренным в статье 275.1 НК РФ, то налогоплательщик вправе перенести полученный убыток на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

При этом прибыль или убыток по объектам обслуживающих производств за отчетный (налоговый) период определяется исходя из данных по всем объектам, а не по каждому объекту отдельно.

Налогоплательщик имеет три подразделения, использующих объекты обслуживающих производств. По каждому из них получены следующие результаты: 1-й объект — прибыль 100 тыс. руб., 2-й объект — убыток 80 тыс. руб., 3-й объект — убыток 100 тыс. руб. Следует учесть, что налогоплательщик может не вести раздельный учет, а определять финансовый результат от деятельности обслуживающих производств сразу по всем объектам. Таким образом, налогоплательщиком получен убыток от деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств, в размере 80 тыс. руб. (100 тыс. руб. — 80 тыс. — 100 тыс.). При этом условия оказания услуг вторым объектом позволяют учесть указанный убыток для целей налогообложения. В то же время, учитывая, что убыток по обслуживающим производствам определяется по всем объектам, а по третьему объекту условия не выполняются, убыток в размере 80 тыс. руб. будет уменьшать только прибыль, полученную от обслуживающих производств в последующие годы.

Для налогоплательщиков, являющихся градообразующими организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются расходы, связанные с обслуживающими производствами в порядке, предусмотренном в последнем абзаце статьи 275.1 НК РФ.

Указанные расходы для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных хозяйств, производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика.

В случае, если объекты обслуживающих производств находятся на территории иного муниципального образования, чем головная организация, применяются нормативы на содержание аналогичных хозяйств, производств и служб, утвержденные органами местного самоуправления по месту нахождения этих объектов.

Как отразить в учете расходы обслуживающих производств и хозяйств

В бухучете к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подразделения организации, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, являющихся целью создания организации. Это:

• подсобные хозяйства;

• объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы;

• учебно-курсовые комбинаты;

• другие аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг сотрудникам и (или) сторонним лицам.

Бухучет: отражение затрат

Бухучет затрат обслуживающих производств и хозяйств ведется на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

По дебету счета 29 отражайте прямые расходы, которые непосредственно связаны с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств: материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления и прочие расходы, а также затраты вспомогательных производств. При этом делайте проводки:

Дебет 29 Кредит 10 (02, 04, 05, 41, 69, 70. )
– учтены прямые затраты, непосредственно связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств;

Дебет 29 Кредит 23
– учтены затраты вспомогательных производств , относящиеся к деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Бухучет: списание затрат

После того как услуги (работы) обслуживающих производств и хозяйств будут оказаны (выполнены), их стоимость (т. е. расходы, учтенные по дебету счета 29) спишите со счета 29 на счета учета потребителей услуг. Себестоимость услуг (работ) рассчитывайте исходя из фактических затрат на их оказание (выполнение), которые собираются по дебету счета 29 (Инструкция к плану счетов). При этом применяйте тот метод учета затрат и калькулирования себестоимости , который закреплен в учетной политике для целей бухучета.

Если потребителем услуг (работ) были сотрудники организации, сделайте такие проводки:

Дебет 23 (25, 26, 29, 44, 70, 73, 91-2. ) Кредит 29
– учтена стоимость оказанных услуг (выполненных работ) обслуживающих производств и хозяйств в составе затрат на производство, расчетов с персоналом, прочих расходов и т. д.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Если обслуживающие производства и хозяйства производят продукцию, которую потребляют сотрудники организации, ее сначала оприходуйте, а затем стоимость продукции спишите на затраты соответствующего структурного подразделения. Если организация учитывает готовую продукцию по фактической себестоимости , делайте проводки:

Дебет 43 Кредит 29
– оприходована продукция обслуживающих производств и хозяйств;

Дебет 23 (25, 26, 29, 44. ) Кредит 43
– учтена стоимость произведенной обслуживающим производством и хозяйством продукции в составе расходов соответствующих структурных подразделений.

Если организация учитывает готовую продукцию по нормативной себестоимости, делайте проводки:

Дебет 43 (43 субсчет «Готовая продукция по нормативной себестоимости») Кредит 40 (29)
– оприходована продукция обслуживающих производств и хозяйств по нормативной себестоимости;

Дебет 23 (25, 26, 29, 44. ) Кредит 43 (43 субсчет «Готовая продукция по нормативной себестоимости»)
– учтена нормативная себестоимость произведенной обслуживающим производством и хозяйством продукции в составе расходов соответствующих структурных подразделений.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 29, 40, 43).

Если обслуживающие производства и хозяйства реализуют продукцию, оказывают услуги (выполняют работы) другим организациям и гражданам, в момент их реализации (предоставления) сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)
– отражен доход от продажи продукции, услуг (работ) обслуживающих производств и хозяйств;

Дебет 90-2 (91-2) Кредит 29 (43)
– учтена стоимость продукции, услуг (работ) обслуживающих производств и хозяйств, уменьшающих доходы от их продажи;

Дебет 90-3 (91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС на стоимость проданных услуг (работ) (если данная операция облагается НДС ).

Подробнее о том, как учитывать доходы и расходы при реализации услуг (работ), см. Как отразить в учете реализацию работ (услуг) .

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Если обслуживающие производства и хозяйства одновременно оказывали услуги (выполняли работы) нескольким подразделениям организации, их стоимость нужно распределить. Это необходимо, чтобы знать, какая стоимость услуг обслуживающих производств и хозяйств будет увеличивать затраты соответствующего подразделения организации. То есть, какая сумма будет отнесена в дебет счетов 20, 25, 26, 29 и т. д. Порядок распределения расходов разработайте самостоятельно. Например, расходы можно распределять пропорционально зарплате сотрудников, работающих в соответствующих подразделениях организации, обслуживаемых обслуживающими производствами и хозяйствами. Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Сальдо на конец месяца по счету 29 будет показывать стоимость незавершенного производства (Инструкция к плану счетов). Такая ситуация может возникнуть, когда работы или услуги на конец месяца не завершены (п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

ОСНО

Налоговый учет доходов и расходов по деятельности обслуживающих производств и хозяйств ведите обособленно от других видов деятельности в соответствии с правилами статьи 275.1 Налогового кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении затрат обслуживающих производств и хозяйств

ООО «Альфа», помимо основных подразделений, имеет обслуживающее производство – столовую, которая предоставляет питание всем сотрудникам организации на платной основе, а также другим лицам.

В марте затраты столовой составили 277 080 руб., в том числе:

• материальные расходы на приготовление пищи – 75 000 руб.;
• зарплата (в т. ч. взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) рабочих – 52 080 руб.;
• амортизация оборудования столовой – 150 000 руб.

На начало и конец месяца остатков незавершенного производства в столовой нет.

В марте сотрудникам организации столовая реализовала продукцию на 217 370 руб. (в т. ч. НДС – 33 158 руб.). Выручка от реализации продукции другим лицам составила 144 914 руб. (в т. ч. НДС – 22 106 руб.).

В учетной политике для целей бухучета установлено, что затраты столовой распределяются пропорционально полученной выручке.

В бухучете затраты столовой и предоставление питания бухгалтер отразил так.

Дебет 29 Кредит 10
– 75 000 руб. – переданы продукты для приготовления обедов;

Дебет 29 Кредит 70 (69)
– 52 080 руб. – начислена зарплата сотрудникам столовой (страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты сотрудников столовой);

Дебет 29 Кредит 02
– 150 000 руб. – учтена амортизация, начисленная по оборудованию, используемому в столовой;

Дебет 73 Кредит 91-1
– 217 370 руб. – реализована продукция столовой сотрудникам организации;

Дебет 76 Кредит 91-1
– 144 914 руб. – реализована продукция столовой другим лицам;

Дебет 91-2 Кредит 29
– 278 680 руб. – учтена в составе расходов стоимость реализованной продукции столовой;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 55 264 руб. (33 158 руб. + 22 106 руб.) – начислен НДС с реализации продукции столовой.

Так как столовая является обслуживающим производством, в налоговом учете бухгалтер рассчитал финансовый результат от ее деятельности обособленно. В составе доходов при расчете налога на прибыль он учел 307 020 руб. (217 370 руб. + 144 914 руб. – 55 264 руб.), в составе расходов – 277 080 руб.

УСН

Если организация платит единый налог с доходов, расходы обслуживающих производств и хозяйств налоговую базу не уменьшают. Такие организации не учитывают никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). При этом, если обслуживающие производства и хозяйства реализуют продукцию, оказывают услуги (выполняют работы) другим организациям и гражданам, при расчете единого налога будет учитываться только доход от их реализации (п. 1 ст. 346.15 и ст. 249 НК РФ).

Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, затраты обслуживающих производств и хозяйств учитывайте в порядке , предусмотренном в статье 346.17 Налогового кодекса РФ. При этом расходы должны входить в перечень затрат, которые можно учитывать при расчете единого налога (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Этот порядок применяйте и если обслуживающие производства и хозяйства реализуют продукцию, оказывают услуги (выполняют работы) другим организациям и гражданам (ст. 346.17 НК РФ).

ЕНВД

В отношении услуг, которые обслуживающие производства и хозяйства оказывают сторонним потребителям, в муниципальных образованиях, где расположены эти подразделения, может быть предусмотрено применение ЕНВД (ст. 346.26 НК РФ). В таком случае организация вправе перевести деятельность своих вспомогательных подразделений на этот специальный налоговый режим. Для этого она должна встать на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД .

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход по конкретному виду деятельности организации (п. 1, 2 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на определение налоговой базы по ЕНВД расходы обслуживающих производств и хозяйств не влияют.

Если организация применяет ЕНВД в отношении основной деятельности и в отношении деятельности обслуживающих производств и хозяйств, налоги нужно рассчитывать отдельно по каждому виду деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Если организация совмещает ЕНВД с упрощенкой, организуйте раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении деятельности, осуществляемой в рамках каждого из специальных налоговых режимов (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, по затратам обслуживающих производств и хозяйств, услуги (работы) которых потреблялись в деятельности, переведенной на ЕНВД, и деятельности на общей системе налогообложения, необходимо организовать раздельный учет для налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 и п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ).

Часть затрат обслуживающих производств и хозяйств, которые относятся к деятельности на общей системе налогообложения, будет увеличивать расходы по налогу на прибыль . Часть затрат обслуживающих производств и хозяйств, относящуюся к деятельности на ЕНВД, при налогообложении не учитывайте (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Для учета входного НДС по затратам обслуживающих производств и хозяйств, относящимся к обоим видам деятельности, также организуйте раздельный учет. Часть НДС, относящуюся к деятельности на общей системе налогообложения, можно принять к вычету при соблюдении общих условий , установленных статьей 171 Налогового кодекса РФ. Часть НДС, относящуюся к деятельности на ЕНВД, необходимо учесть в стоимости услуг (работ) (п. 4,и 4.1 ст. 170 НК РФ).

Обслуживающие производства и хозяйства

— находящиеся на балансе организации подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

Комментарий

Обслуживающие производства и хозяйства (ОПХ) это непрофильные подразделения организации, которые предприятия содержат для обеспечения своих работников, а иногда и жителей населенного пункта определенными товарами, работами услугами. К обслуживающим производствам и хозяйствам могут относиться подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы.

Такие хозяйства, как правило, убыточные. Для налога на прибыль установленные особые правила признания убытков таких подразделений. Смысл этих правил в том, что убытки признаются в уменьшение налога на прибыль только, если стоимость оказания услуг, условия оказания и затраты, соответствуют специализированным организациям, для которых эта деятельность является основной. Так, если основная причина убытков в том, что эти подразделения продают товары (работы, услуги) своим работникам по пониженным ценам (в сравнению с рыночными), то такие убытки не признаются для налогообложения.

Если хотя бы одно из вышеуказанных условий не выполняется (стоимость оказания услуг, условия оказания и затраты), то такие убытки не признаются для налогообложения. Установлено правило, что в этом случае убыток может быть перенесен на будущие налоговые периоды на срок, не превышающий десять лет, и направлен в уменьшение прибыли от деятельности ОПХ. Понятно, что это правило не сильно помогает налогоплательщикам, так как вряд ли и в будущем ОПХ будет приносить прибыль.

Соответственно, установлено правило, что налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Пример

Организация имеет на балансе столовую, которая реализует свою продукцию как сотрудникам предприятия, так и иным посетителям. Доходы столовой составили 10 млн. рублей в год, а расходы 15 млн. рублей. Стоимость продукции столовой существенно ниже специализированных столовых, для которых эта деятельность является основной.

В этой ситуации Организация обязана учитывать доходы и расходы столовой отдельно от доходов и расходов по основной деятельности. Убыток в 5 млн. рублей не уменьшает прибыль от основной деятельности.

Предположим, что в следующем году столовая получила прибыль в размере 2 млн. рублей. Организация в этом случае вправе не платить налог на прибыль с прибыли столовой, списав в счет этой прибыли часть убытка прошлого года. Оставшиеся убытки в 3 млн. рублей организация вправе списать в последующие годы.

Статья 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусматривает, что к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся службы, осуществляющие реализацию как своим работникам, так и сторонним лицам. Исходя из этого, можно сделать вывод, что подразделение признается «обслуживающим производством и хозяйством» только если оно осуществляет реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам. Если такое подразделение осуществляет реализацию только своим работникам, то для целей налогообложения это не обслуживающее производство и хозяйство и к их убыткам не применяются правила ст. 275.1 НК РФ.

Например, для столовых, в этом случае расходы признаются для налогообложения без каких-либо сравнений со специализированными организациями на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ, — «расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), если подобные расходы не учитываются в соответствии со статьей 275.1 настоящего Кодекса».

Следует отметить, указанный выше подход в основном воспринят контролирующими органами и арбитражной практикой. Хотя иногда встречаются судебные решения, в которых объект признается ОПХ и в случае реализации службой услуг только своим работникам.

Правила признания убытков обслуживающих производств и хозяйств сформулированы в ст. 275.1 НК РФ. Их суть в следующем:

Налогоплательщики, численность работников которых составляет не менее 25 процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, а также объектов жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы, вправе принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов.

Для других налогоплательщиков (которых большинство) НК РФ по налогу на прибыль установил особые правила признания таких убытков (ст. 275.1 НК РФ):

В случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

— если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

— если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

— если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Следует отметить, что на практике довольно сложно получить информацию, подтверждающую сопоставимость доходов, расходов и условий оказания услуг. По этому вопросу довольно много споров между налогоплательщиками и налоговой инспекцией. Причем обязанность доказывания соблюдения этих условий, возложена на налогоплательщика (а не на налоговый орган). Такой вывод сделал Высший арбитражный суд в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.12.2004 N 10929/04.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.11.2008 N 7841/08 по делу N А60-13433/2007-С6 отмечается, что при наличии на территории муниципального образования нескольких специализированных организаций следует исходить из показателей тех, чья деятельность ближе по характеру и спектру оказываемых услуг к содержанию деятельности налогоплательщика. Отмечается недопустимость корректировки налога налоговым органом на основе средних показателей по отрасли.

Для бухгалтерского учета расходов обслуживающих производств и хозяйств применяется счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Этот счет предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации.

На данном счете могут быть отражены затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации: жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения.

Следует отметить, что в бухгалтерском учете нет правила о том, что обслуживающие производства и хозяйства это те, кто продает одновременно и своим работникам и сторонним покупателям. Соответственно, если такое подразделение реализует товары (работы, услуги) только своим сотрудникам, то для целей бухгалтерского учета применяются, установленные для обслуживающих производств и хозяйств.

Разъяснение Минфина РФ

В случае реализации объектов основных средств, используемых в деятельности, связанной с объектами обслуживающих производств и хозяйств, такие операции должны учитываться в налоговой базе по налогу на прибыль организаций, определяемой для объектов обслуживающих производств и хозяйств в соответствии с положениями статьи 275.1 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 5 августа 2016 года № 03-03-06/1/46106).

В нормативных актах

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

К объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

К объектам социально-культурной сферы относятся объекты здравоохранения, культуры, детские дошкольные объекты, детские лагеря отдыха, санатории (профилактории), базы отдыха, пансионаты, объекты физкультуры и спорта (в том числе треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты, площадки для игры в гольф, бадминтон, оздоровительные центры), объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны) (ст. 275.1 НК РФ).

Убытки обслуживающих хозяйств в налоге на прибыль

Письмо Министерства финансов РФ № 03-03-06/1/54934 от 26.06.2020

Минфин России в письме от 26.06.2020 г. № 03-03-06/1/54934 разъясняет об учете расходов для налога на прибыль организацией, подразделение которой получило убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ).

К обслуживающим производствам относят подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, которые реализуют товары (работы, услуги) как своим работникам, так и сторонним лицам (ст. 275.1 НК РФ).

К объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

Убытки вспомогательных и обслуживающих хозяйств

Если в составе вашей фирмы есть обслуживающие производства и хозяйства, то учитывать доходы и расходы по ним, а также определять налоговую базу по этой деятельности следует отдельно от других видов деятельности (ст. 275.1 НК РФ).

Если по таким объектам получен убыток, он уменьшает налогооблагаемую прибыль фирмы при соблюдении трех условий:

если стоимость услуг, оказываемых подразделением фирмы, соответствует стоимости услуг специализированных организаций аналогичного профиля;

если расходы на содержание объектов ЖКХ, социально-культурной сферы, подсобного и других хозяйств не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов специализированных организаций;

если условия оказания фирмой вспомогательных услуг существенно не отличаются от условий в специализированных организациях.

Если хотя бы одно из трех условий не выполнено, то списать убыток фирма сможет только за счет прибыли данного обслуживающего хозяйства.

Обратите внимание: уменьшить налоговую базу на сумму убытка можно, лишь когда выполнение перечисленных условий фирма документально подтвердила. Это могут быть справки из специализированных организаций такого же профиля или официально опубликованные материалы.

На балансе АО «Альфа» есть общежитие. По итогам года по его деятельности получен убыток. При этом расходы на содержание общежития «Альфа» находятся на уровне недорогих гостиниц города, а плата за проживание – в среднем на 30% ниже.

Таким образом, уменьшить налогооблагаемую прибыль текущего года на сумму такого убытка «Альфа» не вправе, поскольку не выполнено одно из условий сопоставимости.

Кроме того, прибыль или убыток по объектам обслуживающих производств (хозяйств) за отчетный (налоговый) период определяют, исходя из данных по всем объектам, а не по каждому объекту отдельно.

Фирма имеет 3 обслуживающих производства. По каждому из них получены следующие результаты:

первый объект – прибыль 300 000 руб.;

второй объект – убыток 200 000 руб.;

третий объект – убыток 150 000 руб.

Таким образом, организацией получен убыток в размере 50 000 руб. (300 000 – 200 000 – 150 000).

Чиновники в комментируемом письме отмечают, что мероприятия, связанные с преодолением ситуации по распространению новой коронавирусной инфекции, не влияют на порядок учета расходов для целей налога на прибыль организаций, предусмотренный в статье 275.1 Налогового кодекса.

Поделиться

Распечатать

НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Как признать расходы на содержание столовой?

При расчете налога на прибыль порядок признания расходов на содержание столовой предприятия зависит от того, кого обслуживает данная столовая.

Станислав Джаарбеков,
партнер компании «МЦФЭР-консалтинг», аттестованный аудитор

Многие организации содержат столовые, в которых работники питаются, как правило, по ценам ниже рыночных. Такие столовые обычно убыточны. Налоговый кодекс предоставляет возможность учесть затраты на содержание столовой в расходах по налогу на прибыль, но при соблюдении определенных данным кодексом условий.

Так, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания1, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи). Однако данная норма применима исключительно в том случае, если подобные расходы не учитываются в соответствии со статьей 275.1 Налогового кодекса.

В свою очередь, статья 275.1 Кодекса определяет особый порядок признания расходов на так называемые обслуживающие производства и хозяйства (к каковым может относиться и столовая). Суть этого порядка в том, что убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (далее — ОПХ) принимается в уменьшение общей налогооблагаемой прибыли, только если выполняются все три нижеперечисленных условия:

• стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых налогоплательщиком, который ведет деятельность, связанную с использованием ОПХ, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность по обслуживанию таких объектов;
• расходы на содержание ОПХ не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
• условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то полученный убыток не уменьшает общую налогооблагаемую прибыль, а может быть использован в уменьшение налогооблагаемой прибыли от деятельности ОПХ (в течение не более 10 лет). Так как такие объекты, как правило, убыточны, то возможность погашения убытков представляется маловероятной.

Какую норму применить?
Итак, правила подпункта 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса применяются, если расходы на содержание столовой не учитываются в соответствии со статьей 275.1 Налогового кодекса. Как видим, указанные нормы регулируют близкие ситуации. Только в первом случае расходы на столовую признаются при налогообложении прибыли, а в случае статьи 275.1 Кодекса — только при выполнении трудно реализуемых условий. В чем же принципиальная разница между этими двумя нормами?

Во втором абзаце статьи 275.1 Налогового кодекса содержатся условия отнесения к объектам ОПХ: «к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам».

В связи с этим ключевым признаком в вопросе выбора нормы2, в соответствии с которой следует отражать расходы столовой, является следующий факт: реализует ли организация в рамках деятельности ОПХ товары, работы, услуги только своим работникам или еще и сторонним лицам.
Если столовая обслуживает только своих работников, то расходы на ее содержание признаются для налогообложения в составе прочих расходов3 (причем учесть эти расходы можно независимо от того, как организован процесс питания сотрудников: собственными силами или с привлечением специализированной фирмы4).

Если же питание реализуется помимо своих работников и иным лицам, то столовая, числящаяся на балансе организации, относится к объектам ОПХ и, следовательно, должен применяться порядок определения налоговой базы, установленный статьей 275.1 Налогового кодекса.
С таким пониманием вышеуказанных норм согласны и контролирующие органы5.
Отметим, что для использования рассматриваемых норм не играет роли доля реализации на сторону. Даже если будет реализация хотя бы одному лицу, не являющемуся работником организации, то условие для применения подпункта 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса будет нарушено. Понятно, что вопрос о том, действительно ли питание реализуется только своим работникам, нередко вызывает споры и конфликты с проверяющими. При этом если столовая открыта для посещения любому желающему, то оснований для применения указанной нормы нет. Но если даже столовая находится на территории, куда доступ ограничен только работникам организации, есть риск нарушения условия для ее применения.

Понятно, что на предприятие прибывают командированные сотрудники других организаций, лица, которые приехали на переговоры, представители поставщиков и покупателей. Оказавшись на предприятии в обеденное время, эти люди нередко также пользуются услугами столовой. Формально в этом случае условие для применения подпункта 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса уже нарушено. В реальной же жизни обычно вопрос заключается в следующем: имеются ли у бухгалтерии и налогового органа доказательства того, что в налоговом периоде столовой пользовались другие лица. Рассмотрим примеры из арбитражной практики.

Решение в пользу компании.
Согласно коллективному договору общество приняло на себя обязательства по обеспечению своих работников горячим питанием. Столовая находится на территории общества, не имеющей открытого доступа, работает в ограниченном режиме, обслуживает только членов трудового коллектива.

Суд установил, что налогоплательщик правомерно признавал расходы на содержание столовой в соответствии с подпунктом 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса6.
В похожем споре по другому делу7 общество, ссылаясь, в частности, и на рассмотренное в данном примере Определение № ВАС-15638/10, выступило с доводом о нарушении судами единообразия в толковании и применении подпункта 48 пункта 1 статьи 264 и статьи 275.1 Кодекса. Отказывая в удовлетворении заявления общества, суд указал на ошибочность приведенных доводов, поскольку судебные акты8 были приняты по иным, отличным от данного дела фактическим обстоятельствам. Каким же?

Решение в пользу налоговой инспекции.
Столовая имела два участка, расположенных внутри огражденной территории организации с ограниченным доступом (пропускной режим). Однако в столовую не был ограничен допуск лиц, имеющих пропуск на территорию общества (покупатели продукции, грузоперевозчики). Кроме того, инспекцией установлено, что работники арендаторов помещений пользовались услугами разносной торговли (продукцию собственного производства сотрудники столовой доставляли в офисы арендаторов).
Таким образом, объект общественного питания — столовая, осуществляя реализацию товаров и услуг как своим работникам, так и сторонним лицам, в силу положений статьи 275.1 Кодекса относилась к ОПХ.

В ходе проверки инспекция установила несоответствие стоимости услуг столовой общества аналогичным услугам, оказываемым специализированными организациями. Указав на несоблюдение налогоплательщиком первого условия, предусмотренного абзацем 6 статьи 275.1 Кодекса, она пришла к выводу, что при таких обстоятельствах общество не вправе учитывать для целей налогообложения убытки, полученные столовой.

Доводы общества о применении к данным правоотношениям подпункта 48 пункта 1 статьи 264 Кодекса являются необоснованными, поскольку расходы, связанные с содержанием помещения столовой, включаются в состав прочих расходов только в случае обслуживания организацией своих работников. Из материалов дела таких обстоятельств не усматривается.
По мнению суда9, налогоплательщик неправомерно признавал расходы на содержание столовой в соответствии с подпунктом 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса (см. также определение ВАС РФ по делу № А82-4869/2010-2710).

Заработная плата и другие расходы.
В подпункте 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса говорится о расходах, связанных с содержанием помещений столовой, но ничего не сказано о других расходах, которые несет организация в процессе работы столовой. Учитываются ли в составе расходов заработная плата работников столовой и взносы в фонды обязательного страхования? Этот вопрос долгое время вызывал споры, поскольку работа таких сотрудников не связана с основной деятельностью организации и расходы на оплату их труда не поименованы отдельно в составе прочих расходов.
По мнению Минфина России, расходы на оплату труда работников столовой, состоящих в штате организации, учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с положением статьи 255 Налогового кодекса11. Соответственно, и расходы на взносы в фонды обязательного страхования также уменьшают базу по налогу на прибыль12.

Если организация (арендатор) арендует помещение в офисном центре, где арендодателем организована столовая и арендатор по договору компенсирует арендодателю расходы на содержание помещения для столовой, то правомерно ли признать такие расходы по подпункту 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса?

Данная ситуация, по мнению Минфина России, не подпадает под условия, установленные этой нормой, так как в рассматриваемом случае столовая не является подразделением организации. Такие расходы, по мнению ведомства, не признаются расходами по налогу на прибыль13.