Выездная проверка не может длиться вечно

Срок проведения выездной налоговой проверки в 2021 году

Как исчисляются сроки выездной проверки? Из-за чего проверка может быть приостановлена? Можно ли отменить решение только из-за несоблюдения сроков? Какие доначисления можно оспорить в таких случаях? И когда затягивание сроков проверки играет на руку налогоплательщику? Ответы на эти вопросы читайте ниже.

Для начала напомним — как Налоговый кодекс ограничивает проверяющих по срокам.

Сроки выездной налоговой проверки в 2021 году

Фактически максимальный срок выездной налоговой проверки — 1 год. Это по факту. А по закону проверка не может длиться дольше 6 месяцев (вернее, проверка может длиться 2 месяца, а потом срок может быть продлён до 4-х, потом до 6-ти). Этот срок установлен ст. 89 НК РФ. Как же получается год?

Есть такая вещь — приостановление выездной налоговой проверки. Налоговая может сколько угодно раз приостанавливать проверку. Делается это для того, чтобы не «тратились» впустую дни проверки.

Например, налоговая запросила документы у контрагентов и до получения ответа приостанавливает проверку: инспекторам просто нечего делать, пока от контрагента не пришёл ответ. Пока идёт приостановление проверки, инспекция не приезжает к вам с осмотром, не требует документы, не допрашивает свидетелей и т.д. Общий срок приостановления выездной налоговой проверки (максимально возможный) — полгода.

Вот и получается: 6 месяцев собственно проверки 6 месяцев приостановки = 1 год. Ровно столько, и ни днем больше, может длиться выездная проверка. Срок исчисляется с даты вынесения решения о проверке и до даты составления справки об окончании проверки.

Что и в какие сроки должна делать налоговая после окончания выездной проверки

После окончания проверки проводятся другие мероприятия, и для каждого из них Налоговый кодекс прописал сроки:

  • после составления справки об окончании проверки инспекция анализирует собранную во время проверки информацию и составляет акт выездной проверки. На это у налоговой есть до 2-х месяцев;
  • вручение акта налогоплательщику — до 5 рабочих дней;
  • вынесение решения по проверке — до 10 рабочих дней;
  • допмероприятия налогового контроля — 1 месяц;
  • направление требования об уплате налога со дня выявления недоимки — 3 месяца;
  • направление требования об уплате налога по результатам проверки (то есть, после вынесения решения по ней) — 20 рабочих дней.

Можно ли отменить решение по выездной проверке только из-за того, что налоговая нарушила сроки

То, что инспекция часто срывает сроки — не новость. Это может произойти на любом этапе, но чаще всего налоговая «тянет» с составлением акта проверки и вынесением решения.

Компании ждут результатов проверки месяцами, а то и годами. И это отражается на её деятельности. Как? Например, контрагент может отказываться от сотрудничества только потому, что компанию еще проверяют. Никто не хочет работать с компанией, которая «под прицелом» инспекции и, возможно, станет банкротом из-за доначислений.

А если по результатам проверки (которые пришли с опозданием) еще и доначисления немаленькие, то «вдвойне обидно». Компании обращаются в суд, чтобы отменить решение и ссылаются на нарушение сроков.

Однако суды ссылаются на позицию Конституционного Суда РФ: нарушение инспекцией сроков рассмотрения материалов проверки не мешает ей выявить неуплату налогов и не влияет на правомерность решения. Поэтому нельзя отменить это решение только из-за несоблюдения сроков проверки.

Так, например, в деле № А40-222695/2018 налоговая нарушила срок вынесения решения по проверке. Компания попыталась отменить решение через суд, но не вышло. Три инстанции были едины во мнении: налоговики нарушили сроки, потому что устанавливали все обстоятельства по нарушениям.

Удобно для налоговиков, не правда ли?

Но ведь если бы соблюдение процессуальных сроков не было важно для защиты прав налогоплательщиков, закон их не устанавливал бы. Да и в Письме от 10.01.2019 № ЕД-4-2/55 инспекция сама утверждает: затягивание сроков проверки приводит к неэффективному использованию ресурсов налоговой, увеличению жалоб и вредит репутации налоговиков.

Но воз и ныне там. Выводы судебной практики неутешительны: суд, как правило, не отменяет решение налоговой только из-за несоблюдения сроков.

Какие доначисления можно отменить при нарушении сроков выездной проверки

Допустим, по итогам проверки вам начислены: налог, пени и штраф. Оспорить решение (если вы пытались это делать) — не удалось. Но есть неплохой шанс отбить часть доначислений. Речь идет о пене.

Чем больше налоговая затягивает сроки по проверке, тем дольше налогоплательщик не получает требование об уплате недоимки. И тем дольше компания эту недоимку не уплачивает. А значит, увеличивается период, в течение которого «капает» пеня.

Но ведь по своей сути пени — это компенсация за материальный ущерб государству. И компания не виновата, что налоговая нарушает сроки. В этом случае ущерб казне косвенно наносит как раз инспекция. А если компания заплатит пени за период, когда были нарушены сроки, то бюджет незаконно обогатится.

Важно! При нарушениях проверки необходимо рассчитывать пени не на дату вынесения решения, принятого налоговиками с нарушением сроков, а с учетом сроков, которые должны были быть соблюдены налоговым органом. То есть доначисление пеней за период необоснованно затянутой проверки — неправомерно. В ином случае инспекция должна доказать обоснованность увеличения срока, предусмотренного законом.

Обширной судебной практики по этому вопросу на сегодняшний день нет. Видимо, не все налогоплательщики знают и/или готовы отстаивать свои права. А ведь если бизнес начнет массово подавать такие иски, то, возможно, налоговики станут дисциплинированнее.

Когда нарушение сроков выездной налоговой проверки выгодно налогоплательщику

Если выше мы говорили об отмене решения налоговой в случае нарушения сроков проверки, то сейчас речь о том, когда решение отменять нет необходимости. А нарушенные сроки — это неожиданный «козырь» для компании.

А именно: пока налоговая затягивает сроки, она может потерять право на принудительное взыскание недоимки.

Например, в деле № А13-14512/2018 налоговая нарушила сроки рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, принятия решения по итогам проверки, направления требования, принятия решения о взыскании.

Компания обратилась в суд, чтобы отменить решение о взыскании и выиграла в трех инстанциях, потому что «. несоблюдение налоговиками сроков, предусмотренных Налоговым кодексом не увеличивает срок на принудительное взыскание недоимки.Это гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика».

Но тот факт, что инспекция потеряла право взыскивать недоимку принудительно, не лишает инспекцию права идти за этой недоимкой в суд.

Однако, в нашей практике есть дело, когда по результатам проведённой проверки мы признали взыскание с налогоплательщика налоговой задолженности с нарушением сроков давности на обращение в суд. Заметьте, в той истории дело было именно в нарушении срока давности на обращение в суд, а не принудительного взыскания недоимки. Но таких прецедентов в последнее время не много.

Выводы

Отменить решение налоговой по выездной проверке только из-за нарушения сроков — практически невозможно. Судебные решения по таким делам — не в пользу бизнеса.

Налоговики не имеют права искусственно «наращивать» недоимку за счет пени, нарушая сроки проверки. При расчете пени учитываются только обоснованные сроки проверки.

Компании может быть выгодно нарушение налоговиками сроков проверки. Неправомерное затягивание проверки не увеличивает срок взыскания недоимки, а значит инспекция может «проморгать» право принудительного взыскания.

Налоговые проверки: как ошибаются налоговики

Нарушения серьезные и не очень

По закону несоблюдение должностными лицами налоговых органов при проведении проверок требований НК РФ может служить основанием для отмены вынесенного решения. Об этом прямо говорит п.14 ст. 101 НК РФ.

В силу данного пункта нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является достаточным основанием для отмены решения, вынесенного по ее итогам. В этом случае налогоплательщик, в отношении которого проводилась проверка, не будет считаться привлеченным к ответственности. Штрафы аннулируются.

Казалось бы, хорошая новость, можно судиться и отстаивать свои права. Но, что самое интересное, статья 101 НК РФ не дает точного определения понятию “существенные нарушения”.

Указанная статья выделяет лишь несколько существенных условий, несоблюдение которых отменяет результаты проверки:

  • обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения ее материалов;
  • обеспечение возможности представить свои объяснения по собранным материалам.

Нарушение этих условий влечет безусловную отмену принятого инспекцией решения (п.14 ст.101 НК РФ). Отменить решение может как вышестоящий налоговый орган, так и арбитражный суд.

Напомним, начиная с 01.01.2014, законодателем был введен обязательный досудебный порядок обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц (норма внесена в НК РФ Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ). Поэтому, если вынесенное с нарушениями решение инспекции не было обжаловано в вышестоящий орган, не сможет оно быть обжаловано и в суде (см., например, Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17 октября 2016 г. по делу № А75-14467/2015).

Стоит сразу оговориться, что само по себе направление извещения о рассмотрении материалов проверки отнюдь не означает соблюдения налоговиками законной процедуры. Например, если налогоплательщик получает извещение уже после принятия решения о привлечении его к налоговой ответственности, такое извещение не будет считаться надлежащим.

Уведомление должно направляться заблаговременно, и налогоплательщик должен быть проинформирован о том, что оно действительно пришло по указанному им адресу. В противном случае принятое инспекторами решение может быть признано незаконным по причине допущения существенных нарушений (см. например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2014 года № А19-1342/2013).

Все же прочие «вольности» налоговиков к критическим нарушениям не относятся. Однако и они могут послужить основанием для отмены вынесенного решения.

Затягивание проверки

В соответствии со статьей 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев. Как правило, для продления проверки у налоговиков должны быть веские основания – получение информации от правоохранителей, утаивание документов, большой объем проверяемой информации, обстоятельства непреодолимой силы и т.п.

На деле же эти сроки могут вообще не соблюдаться. Грубым нарушением в соответствии со статьей 101 НК РФ это не считается. К намеренному затягиванию налоговиками сроков проведения проверок суды по большей части относятся снисходительно. Причем правом на затягивание проверки налоговиков наградил ни кто иной, как Конституционный Суд РФ.

Еще в Постановлении от 16.07.2004 года № 14-П КС РФ признал, что срок проведения выездной налоговой проверки составляет лишь время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика. В этот срок не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов и представлением этих документов. К проверке относится время проведения инвентаризации, осмотра (обследования) территорий и помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода, выемки документов и предметов, а также изучения документов налогоплательщика непосредственно на его территории.

Что касается встречных проверок, а также экспертиз, то время их проведения не засчитывается в срок проведения проверки (пункт 9 статьи 89 НК РФ). Фактически это означает, что проверка может приостанавливаться и возобновляться сколько угодно раз – все зависит от воли проверяющих. Оспорить действия проверяющих по этому основанию будет проблематично, учитывая позицию КС РФ.

Между тем, очевидно, что проверка не может длиться вечно, несмотря на основания, по которым она прерывается и возобновляется. На это обстоятельство обратил внимание Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 18.03.2008 года № 13084/07. В данном деле речь шла об оспаривании решения инспекции, вынесенного по результатам проверки, затянутой почти на год. Суд признал такое решение незаконным и противоречащим нормам НК РФ. Судьи пояснили, что регламентация сроков проведения выездных налоговых проверок направлена на достижение равновесия интересов участников налоговых отношений. Из материалов дела было видно, что проверка проводилась в течение 11 месяцев. Это свидетельствует о нарушении инспекцией принципа недопустимости избыточного применения мер налогового контроля. Убедительных доказательств обоснованности столь длительного срока проведения проверки инспекция не представила. А длительный срок проведения проверки — прямое нарушение целей налогового администрирования, которые не могут иметь дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Дополнительные мероприятия налогового контроля

Как мы уже отметили, неучастие предпринимателя в рассмотрении материалов проверки по вине налоговиков влечет недействительность принятого решения (статья 101 НК РФ). Однако налоговики быстро научились трактовать эту норму в свою пользу и скрывать проведение проверки под так называемыми “дополнительными мероприятиями налогового контроля”.

Логика фискалов здесь примерно следующая – налогоплательщик должен участвовать лишь в рассмотрении материалов самой проверки. В то же время дополнительные мероприятия к проверке относятся постольку-поскольку. Соответственно, и уведомлять компанию об их проведении необязательно.

На ошибочность подобной позиции обратил внимание Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.06.09 года № 391/09. Суд указал, что вынесение налоговым органом решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (п.6 ст. 101 НК РФ) необходимо только для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт нарушений законодательства о налогах и сборах. То есть, дополнительная проверка не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

Таким образом, должно быть обеспечено участие проверяемой компании или ИП в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов на всех стадиях налогового контроля. Результаты проведения дополнительных мероприятий являются составной частью материалов налоговой проверки. Инспекция должна обеспечить возможность участия налогоплательщика в рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. При этом налогоплательщик должен иметь возможность ознакомиться с данными материалами проверки и представить свои возражения.

И если решение было вынесено с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и без извещения плательщика, то оно подлежит обязательной отмене.

Более того, арбитражные суды сходятся во мнении, что дополнительные контрольные мероприятия просто так назначаться не могут. Для этого необходимы должные основания (ст.88 НК РФ). В противном случае происходит незаконное затягивание проверки. На это обратил внимание Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 19 октября 2016 г. № А63-9534/2015.

Суд указал, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля должно иметь веские основания, то есть должно быть мотивировано. Суд установил, что на момент принятия решения о проведении дополнительных мероприятий инспекция уже располагала результатами проверки в отношении общества. В том числе, и по тем эпизодам, которые были описаны в акте камеральной налоговой проверки. Иными словами, необходимости в дополнительной проверке не было. Поскольку фискалы не мотивировали свое решение, их действия были признаны незаконными.

Проверочные мероприятия в период приостановления проверки

Приостановление проверки – легальный способ, к которому часто прибегают налоговики в целях затянуть проведение контрольных мероприятий. Логично предположить, что на период приостановления проверяющие должны прекратить любые мероприятия в отношении налогоплательщика и оставить его в покое. Однако, это не так.

П. 9 ст. 89 НК РФ гласит, что на это время прекращаются лишь действия налоговиков по истребованию документов у самого налогоплательщика, а также проверочные действия на его территории. Иными словами, проверка может продолжаться, но только без участия самого проверяемого. Налоговики имеют полное право на встречные проверки, истребование информации у контрагентов и третьих лиц, а также сбор информации у правоохранительных органов.

При этом судами неоднозначно трактовалась возможность допроса в это время свидетелей, которые являются работниками проверяемого предприятия. Суды в спорной ситуации часто вставали на сторону налогоплательщика. Например, ФАС Московского округа в Постановлении от 06.07.2011 года № КА-А40/6921-11. Материалами дела подтверждалось, что в период приостановления выездной налоговой проверки сотрудниками инспекции, не включенными в состав проверяющих, проведены допросы 282 работников общества. Они допрашивались по месту нахождения налогового органа в рабочее время с отрывом от основной работы. На основании этого суд кассационной инстанции пришел к выводу о нарушении налоговым органом требований статьи 89 НК РФ.

Точку в вопросе поставил Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.07.2013 года № 57. Пленум подтвердил, что в период приостановления проверки налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у него самого документов. Кроме того, налогоплательщик обязан представить налоговому органу те до­кументы, которые были запрошены до момента приостановления проверки.

То есть, вызов и опрос свидетелей, в том числе и из работников проверяемого налогоплательщика, возможен и в период приостановления проверки. Главное, чтобы опрос проводился не на проверяемой территории. Таким образом, оспорить решение инспекции по этому основанию уже не получится.

Прочие нарушения

В ходе проверки возможен и так называемый человеческий фактор — налоговики могут допускать процедурные и формальные нарушения. Все они не относятся к критическим. Судебная практика в настоящий момент исходит из того, что допущение формальных и процедурных нарушений не может повлечь за собой отмену принятого решения.

Так, акты налоговиков могут не соответствовать утвержденным формам, материалы проверки могут содержать неточности, описки, исправления, помарки (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.01.2013 года № А61-907/2012). Контролеры могут опоздать с принятием решения по итогам рассмотрения собранных материалов (Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2016 года № А40-173838/2015). В принимаемых решениях могут отсутствовать характеристики совершенного плательщиком правонарушения, отсутствовать важные обстоятельства дела, а сам проверяемый может быть ознакомлен только с частью представленных материалов (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2014 года № А70-1252/2013). Более того, принятый акт может быть даже подписан неизвестно кем (Постановление ФАС Уральского округа от 10.10.2014 года № Ф09-6462/14). Но отмену решения все это не повлечет.

Как показывает анализ п.12 ст.101.4 НК РФ, чтобы отменить решение налоговиков, оно должно отвечать двум обязательным условиям. Во-первых, быть принято с нарушением указанных в НК РФ требований, а во-вторых, это решение должно нарушать права налогоплательщика.

Иными словами, указанные нарушения условно считаются безобидными. Правда, только до тех пор, пока они не приводят к принятию неправомерного решения (п.14 ст.101 НК РФ). Одно из таких решений было рассмотрено в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2013 года № А78-4232/2012. Так, принятое налоговиками решение содержало предложение уплатить недоимку по налогу, которая не была указана в акте выездной налоговой проверки. Также налогоплательщику не были направлены запрошенные у него первичные документы, по которым был доначислен налог.

Суд установил, что акт налоговой проверки не содержал информацию об обстоятельствах выявления недоимки по налогу в спорном размере. Кроме того, первичные документы, явившиеся основанием для увеличения сумм выявленной недоимки, обществу не направлялись. В результате суд пришел к выводу, что у налогоплательщика не имелось возможности ознакомиться с обстоятельствами вменяемого ему правонарушения и представить свои возражения. В конечном счете, принятие спорного решения привело к незаконному доначислению налога, что, бесспорно, нарушает права налогоплательщика.

Суд подтвердил, что подобные действия инспекторов свидетельствуют о безусловном нарушении требований ст.101 НК РФ к процедуре рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по ее результатам. В итоге решение инспекции было признано незаконным.

Таким образом, анализ судебной практики показывает, что основанием для отмены принимаемых налоговиками решений могут служить и те нарушения, которые прямо не указаны в статье 101 НК РФ в качестве существенных. Но для этого налогоплательщику придется постараться. В суде предстоит доказать не только то, что действия проверяющих нарушают нормы закона, но также и то, что в результате таких нарушений происходит прямое ущемление прав проверямой компании или ИП.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Про РКО